公立医院内部经济责任审计工作调查与分析

文 王璇

一、调查背景

2018年，国家卫生健康委员会令第16号《卫生计生系统内部审计工作规定》指出，内部审计工作应坚持全面覆盖、应审尽审的原则，同时对内部管理干部的经济责任审计工作也提出明确要求。然而，现阶段公立医院内部审计人员与信息资源配置严重不足，与新时期的内部审计任务极不匹配。因此，如何实现审计全覆盖，提升内部经济责任审计的工作质量和效率是公立医院内部审计部门急需解决的重要课题。

二、调查对象与问卷设计

（一）调查对象

本次调查共发放调查问卷102份，回收102份，有效问卷97份。有效问卷的调查对象来自北京、上海、江苏、河北等22个省（自治区、直辖市），问卷的填写人员为医院内部审计人员。

（二）调查问卷设计

调查问卷共设计了三部分内容，分别是医院及内审部门概况、医院内部经济责任审计工作的开展情况和关于医院内部经济责任审计的思考。

第一部分调查医院的等级、收入规模、内部审计机构的设置及人员配置、是否开展内部经济责任审计工作。第二部分调查医院内部经济责任审计制度及相关文书的建立情况；审计主体、对象、原则、时点、内容、收集的资料、责任评价体系及跟踪整改情况；近五年医院内部经济责任审计人次及审计成果运用情况。第三部分是关于内部经济责任审计的难点、审计质量影响因素的思考等。为确保问卷质量，第二、三部分内容仅限已经开展内部经济责任审计的医院填写。

三、结果与分析

（一）调查结果

1.开展内部经济责任审计工作的公立医院较少。97家调查对象中，开展内部经济责任审计的有27家，占比仅为28%；近五年审计对象累计人次仅为321。从横向分析结果看，公立医院是否开展内部经济责任审计与医院收入规模、内审部门是否由院长直接分管不直接相关，但与医院级别、内审部门是否独立设置显著相关。27家实施内部经济责任审计的医院只有一家非三级医院，其内审部门全部是独立设置的部门。

2.内部经济责任审计制度体系不完善。问卷调查显示，27家开展内部经济责任审计的调查对象中，只有12家建立了内部经济责任审计联席会议制度；有两家尚未建立内部经济责任审计制度；问卷中设置的17份内部经济责任审计的文书和表单的制定情况也不尽人意。由此可见，我国公立医院内部经济责任制度体系尚不完善，部分医院在没有制度和操作标准的前提下实施内部经济责任审计。

3.审计对象、内容、程序和方法不统一。公立医院内部经济责任审计处于探索起步阶段。调查问卷显示，已开展内部经济责任审计的27家医院的审计对象、审计内容、审计程序与方法等各不相同，有些医院在审计对象和审计内容方面明显与国家相关政策法规不一致。

4.缺乏科学的内部经济责任评价体系。97家调查对象中，有48家医院制定了部门领导干部经济责任相关制度，占比49%；27家开展内部经济责任审计的调查对象，有11家医院建立了经济责任内部审计评价体系，占比41%。由此可见，部分医院缺少规范、科学、明晰的责任管理标准，尤其是对内部领导干部没有明确的指标进行量化考核和评价，使审计人员很难界定被审计人员的经济责任，审计结果的客观评价不足。

5.审计结果运用不透明、不规范。审计结果的运用是公立医院内部经济责任审计能否发挥作用的关键，也是审计工作的根本目标。但调查显示，审计结果供组织人事部门作为考核、任免、奖惩依据的医院有15家，占比55.56%；供纪检监察部门进行问责处理的有16家，占比59.26%。经访谈得知，其他医院的审计结果通报仅限于上级领导和被审计部门。由于通报范围较小，成果运用缺少考核、任免和问责，使干部监督管理作用的发挥受限，直接影响审计权威性。

（二）成因分析

1.政策法规不完善，缺少审计实务操作指南。公立医院实施经济责任内部审计的政策依据主要有国家层面和医疗行业层面。（1）国家层面的政策依据有中共中央办公厅、国务院办公厅发布的《党政主要领导干部和国有企业领导人员经济责任审计规定》、中央五部委经济责任审计工作联席会议办公室印发的《关于进一步加强内部管理干部经济责任审计工作的指导意见》。第一份文件对审计对象、组织机构、内容、实施程序、评价和结果运用均做了原则性很强的要求，但是对公立医院内部审计实施操作的指导作用有限。首先，该文件的适用对象是国家党政机关和国有企业的领导干部，而不是某一单位内设机构的领导干部，其审计内容和评价标准不完全适用。其次，审计内容和审计实施仅做了纲领性要求，公立医院具体实施时，缺少可参照的详细操作指南。第二份文件对如何加强内部管理干部经济责任审计提出意见，为公立医院内部审计人员提出了方向性要求，同样缺少实操标准。（2）医疗行业层面主要政策依据有原国家卫生和计生委2013年印发的《医疗机构主要负责人任期经济责任内部审计要点》、2014年印发的《国家卫生计生委直属和联系单位主要领导干部经济责任审计规定》，这两份规定虽然在审计对象、组织机构、内容、实施程序、评价和结果运用方面都做了明确规定，但是其适用对象为医疗机构负责人，对于医院内管干部经济责任审计只能起到纲领性作用，实施时需要内部审计人员根据医院各个内设机构或部门分解细化审计内容和评价标准。以上政策法规原则性强，但在实施内部经济责任审计时，相应的实施细则和操作规程存在着诸多灵活性和模糊性，这些法规的适用对象是组织的法定代表人，而不是组织内设机构或部门领导干部，所以其审计内容、责任认定和评价标准都明显不适用于公立医院内部经济责任审计，造成目前公立医院内部经济责任审计对象、内容、程序和评价体系等方面不统一、不全面。同时，公立医院在进行自身内部经济责任审计制度体系建设时，尤其是制定实务操作指南和相关文书表单时缺少国家和行业层面的法规依据，需要公立医院在实施审计过程中探索总结。

2.内部审计独立性、权威性不足，专业能力得不到发挥。公立医院内部审计独立性、权威性不足体现在：内审部门与其他职能部门是平行关系，审计关系难协调；部分医院的内审部门仍和其他职能部门合署办公，其中不乏财务部门；部分医院内部审计机构的分管领导为副院长，副院长同时分管其他负有经济责任的职能部门，还有的审计机构由总会计师分管。这些现状导致内部审计独立性缺失、同级审计难执行、审计结果运用受限，审计权威性无法保障。

3.内部审计人员少，内部经济责任审计全覆盖缺少人员保障。近年来，随着公立医院的快速发展，内部审计的职能也不断延伸和扩展，审计任务繁多，而内审部门人员普遍偏少。97家调查对象中有22家仅配备1名审计人员、32家配备2名审计人员、21家配备3名审计人员、23家配备4名及以上审计人员，审计人员配比与医院的年度收入规模、审计任务极不匹配。在审计人员短缺的条件下，27家已开展内部经济责任审计的医院中，只有两家按国家规定要求坚持应审尽审的全覆盖原则，18家医院按全面审计与突出重点相结合原则确定审计对象，其他医院则不定期开展内部经济责任审计。

4.内部审计信息技术手段落后，审计效率偏低。调查结果显示，97家调查对象中，仅有22家采用计算机辅助审计，占比20%。首先，公立医院在经济责任审计过程中大多缺乏可利用的审计软件，以手工查账为主，不能通过账目直接追踪到会计凭证，影响审计查账效率。其次，在财务电子数据获取方面，审计人员如在审计过程中发现新情况需要追溯或者延伸审计，必须再次向财务部门获取数据，延长了审计资料的获取时间。再次，经济责任评价需要依据各项经济指标的完成情况，但财务数据量大且指标类别多，没有审计软件支撑，多方搜集数据并进行计算繁琐耗时，降低审计效率。最后，在审计准备、审计实施、审计报告及后续审计全过程项目管理中，未利用审计软件进行管理或控制，审计项目负责人不能随时查看项目的运行情况，不便于审计质量控制。因此，公立医院内部审计信息技术手段的落后，导致审计效率低、时效性差、信息反馈迟缓。

5.内部审计取证存在诸多困难，影响审计实施进度。首先，审计的主体是医院内部审计机构，客体是医院内部管理的领导干部。主体和客体属于同一行政级别，导致内部审计机构缺乏强制力，在审计取证时容易遇到阻碍。其次，对换届和离任的领导干部进行经济责任审计时，责任人任职期限较长，审计取证年度跨度大。再次，由于经济责任审计涉及的内容较多，不仅要搜集财务资料，还要取得合同、会议纪要等资料，也为审计取证增加了难度。最后，医院财务核算情况和信息系统成熟程度，也影响审计取证效率。如果财务部门未建立按部门核算的预算和成本核算系统，那么审计过程中就很难快速、准确地取得被审计部门的预算和财务收支数据；如果医院办公自动化水平较低，很多招标、合同等资料多以手工方式完成流程运作，同样会大大降低审计取证效率。

四、建议

（一）建章立制，保障审计顺利实施

制度设计是公立医院开展内部经济责任审计工作的引领和保障，公立医院应建立三个层级的内部审计制度体系：第一个层级是公立医院内部审计工作制度、审计人员工作职责，工作职责中应包含经济责任审计的职责内容；第二个层级是内部经济责任审计联席会议制度和实施办法，包含组织协调、审计内容、审计评价、审计程序、审计结果运用等内容；第三个层级是内部经济责任审计操作指南，应包含详细的审计流程、内容、规范化文书和表单、审计评价指标体系等，是实施办法的细化或补充。

（二）规范表单，提升审计质量效率

为避免反复查阅和要求被审计部门报送审计资料，提升审计质量与效率，应按照审计准备阶段、审计实施阶段和审计报告阶段进行分类，设计各阶段的规范化表单。在表格设计时，审计人员要依据相关法律法规要求，结合医院各部门经济管理活动的特点和责任内容，利用职业判断，尽可能细化表格内容，尤其是审前调查阶段的各类表格，应一次性明确，缩短资料递交时间。

（三）搜集信息，搭建审计信息平台

在项目启动和准备阶段，应全方位搜集各类信息，搭建审计信息资源平台。信息平台应包含五大类内容：一是法律法规库。搜集国家、部委、地方、上级主管部门和医院内部的规章制度，制度内容包括审计法规、财税制度、国有资产管理、内部控制、建设工程、医院会计制度、医院财务制度、医院药品耗材管理等内容。二是标准文书库。包括审计实施方案、审计通知书、审计配合工作指引、被审计单位承诺书、被审计人员述职报告模版、审计公告、审计报告等文书。三是规范化表单库。将内部审计人员设计的各类标准化表单导入信息平台。四是评价指标体系库。该库按不同职能部门、临床医技科室和下属单位建立不同指标体系，各类指标还应搜集医院内部历史数据和同行业平均水平数据，作为指标的目标值。五是以往审计项目资料库，包括医院以往年度开展的各内部审计项目的审计报告和整改报告、上级部门或其他机构以往年度开展的各审计项目的审计报告以及与经济管理相关的各项检查反馈资料。

（四）开展培训，营造良好审计环境

在正式实施内部经济责任审计前，应通过开展不同层级的培训，营造良好的审计工作环境。一是内部审计人员的专业培训。主要培训内容有相关法律法规、医院内部经济责任审计制度与实施细则、规范化表单的填制要求、审计关键环节的质量控制、审计沟通技巧等，旨在夯实“依法审计”基础、提升审计质量和效率。二是医院中层干部培训。主要培训内容是相关法律法规、医院内部经济责任审计制度与实施细则，重在讲解不同部门的主要经济责任、审计内容与流程、审计评价体系、审计结果运用，旨在使中层干部重视内部经济责任审计，积极配合和支持审计。三是负有重要经济责任的部门骨干人员培训。主要培训内容为各部门涉及重要经济活动的相关法律法规、审计内容与流程、审计评价体系、规范化表单的填制要求等，旨在提升经济管理骨干人员遵纪守法的意识和经济管理水平，使其正确填报经济责任审计相关表格，提升审计证据收集速度。

（五）流程控制，严格把控内审质量

流程控制是守护审计质量的生命线。从审计计划、审计准备、审计实施、审计报告和后续审计五个阶段入手，分别确定各阶段的质量关键控制点，通过以下控制手段，严格把控审计质量：一是组成审计小组开展工作。审计客观性的标志之一就是具有同等专业胜任能力的审计人员依据相同的证据可以得出大致相同的结论。以小组形式开展业务，可以缓解认知偏差、熟悉程度、私人关系以及自我检查等威胁因素。二是审前调查精细化。依托标准化的审前调查格式表单和以往审计项目资料库信息，快速全面地了解审计对象及其任职部门的总体情况。三是运用风险导向审计方法制定审计实施方案。依据审前调查收集的各项信息，通过人员访谈和分析性复核，开展风险评估，梳理出审计对象任职部门各类主要经济活动的风险点和风险等级，按照各风险点的重要性水平，结合预计审计时间和人员配置编制审计实施方案。四是严格执行审计程序。严格按照国家规范要求的程序发布审计公告、组织人员访谈、实施问卷调查，既保证公开透明，又能提供获取审计线索的机会，降低审计风险；认真做好符合性测试和实质性测试，对访谈、调查、监盘、函证、计算等方式获得的审计证据反复分析、比对和归纳，必要时调整审计方案，确保证据的充分、可靠和准确。五是建立审计人员交叉审核、审计部门负责人复核的审计质量复核机制和审计责任考核追究机制，审计质量复核机制要贯穿于审计程序的各个阶段，而不仅仅是审计实施和报告阶段。

（六）整合资源，合并开展内控审计

现阶段公立医院内部审计人员较少，常规审计业务较多。为确保审计年度计划顺利完成，在制定审计实施方案时，应整合现有审计人员资源，采取开展内部经济责任审计的同时合并开展内部控制审计的方式，并单独出具审计报告。通过此方式，不仅可以节省人力资源的投入，也避免了反复进点审计，减少了职能部门配合审计的工作量。