营改增政策对上市房地产企业税务的影响及对策

陈涛

摘要：营改增政策的实施对上市房地产企业财务管理及税务筹划产生了一定的影响，为能够确保房地产行业在营改增环境下能够做好税务筹划，提高经济效益，则需要关于营改增政策对上市房地产企业的税务影响展开分析，在此基础上制定相应的对策。本文则关于营改增政策对上市房地产企业税务的影响分析，并提出相应改善对策。

关键词：营改增政策；上市房地产；税务

中图分类号：F810.42 文献识别码：A 文章编号：1001-828X（2018）021-0189-02

营改增是对税负制度的进一步完善，可以有效降低企业税负，但现实的实施基础使推行具有一定难度，在营改增扩大到房地产等相关行业中后，学者们也提出不同观点，但目前学者普遍使用预估税率分析房地产企业的税负影响，得出的结论具有不确定性，因此有待实践中优化解决。上市房地产企业实行营改增对国内经济改革具有推动作用。

一、营改增企业税务变化

房地产上市企业所涉及的税种主要包括增值税、城建税及附加、土地增值税、城镇土地使用税和企业所得税等。其中企业所得税及土地增值税是上市房地产企业纳税的重要组成部分。尤其是在近些年房地产迅猛发展的时期，房地产企业的整体营业收入不断上升，纳税总额也在不断提高。营改增第一年不少企业的纳税表中显示增值税的缴纳数额小于营业税（同期同销售量），主要是由于预售房产采用预缴增值税情况引起；但由于营业收入不断变化，基于一般纳税税额的差异衡量的营改增流转税税负不能准确反应实际情况。其中附加税主要包括城建税、教育费加税和地方教育附加，其他的附加税种暂不纳入研究范围。

此外，实施营改增之后，企业的流转税纳税地点也由之前的房地产工程所在地改为企业机构所在地的税局进行税务申报，由于上市房地产企业工程项目分布存在跨地区省份的情况较多，纳税地点的改变将会相应减少项目所在地地方财政税收，加剧地区财政竞争。而对企业而言更多的是申报程序上的改变和调整。

二、营改增政策对上市房地产企业流转税务的影响及对策

营业税改增值税之前，企业的税收根据实际营业收入，按照5%的税收比率征收营业税，营业税的征收可以在企业所的税征收之前进行扣除。税改后征收11%增值税（2018年5月1日后按10%），而增值税作为价外税不可以在企业所得税扣除之前进行抵扣。由于房地产企业的成本费用跨多个会计核算年度的情况，这样的计税办法无法简单计算的衡量企业的纳税额增减。部分企业的工程项目建设开发是在税收制度改革之后，需要对这些项目的成本费用按照当前的税收制度进行还原抵扣，是企业取得进项抵扣税。多数上市房地产企业建筑合作形式不存在难以取得增值税专用发票的成本項目，因此，可以将全部成本进行各行业的还原抵扣。

在实际还原抵扣时，需要对相关的成本、费用发生的性质进行分类。自2018年5月1日之后取得的进项税，对于企业购进的货物和增值税劳务能够取得增值税发票的可以按照17%的增值税做价税分离抵扣。对于属于研发和技术税务项目下的技术咨询服务、工程勘测服务、文化创意服务等设计服务和签证服务可以按照现行服务行业的6%税率进行进项税额抵扣。房地产上市公司对于部分外包工程如桩基工程、供水配电工程等建筑工程可以按照建筑行业11%的税率进行进项抵扣。对于一些费用支出如国外购买的设计服务、归属于生活服务业的不能进行进项抵扣。（2018年5月1日后，17%、11%税率分别改按16%、10%）

在现行的税收制度下，企业最关心的还是税负增减问题，在收入相同的情况下，营业税和增值税哪个更低？具体测算方法如下：营业税税负率=营业税税额/营业收入，增值税的税负率=（销项税额一进项税额）/不含税营业收入，也就是说在新的税收制度下理论上讲，可能出现两种结果。第一种情况是进项抵扣的减税效应超过增税效应，那么企业的税负相应减轻。第二种情况，增税效应超过了进项抵扣的减税效应，导致企业税负增加。因此，目前使用的增值税税率是影响企业税负的主要因素。当前使用的增值税税率越高，企业的税负压力就越大。此外就是外购商品价值中可进行抵扣的比重，但可以预测进行抵扣的比重一定小于1，如果进行抵扣的比率越接近于0，则说明外购商品实现抵扣的比重越小，也就是企业承担的税负越重。再者是企业外购商品占总营业收入的比重，企业的营业收入比较固定，销项税额比率越低，可用于抵扣的销项税额越少，企业的税负增加。对于房地产企业来讲，实际税负受可抵扣进项额和销售收入影响，可抵扣进项税额与最终增值税赋税率为负相关，与销售收入呈正相关。当收入恒定，项目的抵扣税额越大时，整体税负率越低；当成本恒定，项目的销售收入越高时，整体税负随着增高。

而上市房地产企业经测算其增值税税负率低于营业税5%，说明上市房地产企业的整体税负降低。而决定企业减税效应的多少的因素为工程销售价格，不同的工程会根据建筑使用面积进行成本分摊，因此总体的成本差异不大，进行抵扣没有显著差距，对测算结果影响不大。

三、营改增政策对上市房地产企业所得税税务的影响及对策

营改增对企业房产的开发影响不仅体现在流转税方面，也会影响相关税负的变化，尤其是城建税及附加等以流转税为计提基数的税种。营改增对企业税负的影响更多的体现在企业税前利润和企业所得税方面。实际测算中，由于企业的开发成本、间接费用和相关税金减少的绝对数值大于减少的绝对值，导致企业的税前利润增加，企业所得税税率也上升了。同时营改增的实施，导致在房地产企业管理中收入减少，成本比例相同的情况下，增值率相应不变。通过以上分析，对于上市房地产企业而言，营改增在保证企业的进项抵扣的基础上，流转税负有所下降，但企业的整体税负增减还需要根据工程项目的具体情况而定。

在税负变化上，营改增财税改革改变了营业税征收时代重复征税的弊端，对于房地产这样工程环节复杂，相关产业链条较长的行业来说，可以减轻税负。而税负的减少一方面对于企业自身来说是减负，能够使更多的中小企业进入房地产市场，有利于发挥市场竞争活力。另一方面影响房产企业税负的因素包括项目售价，售价越高税负越重因此，有利于房价调整，缓解当前房价上涨的态势，有利于国计民生，保证房地产业健康发展。此外，在测算土地增值税分析中，不同情况将进项税抵扣或者不抵扣而是直接入成本。改善营业税的征收税率不一导致的税务不公，通过连接增值税产业链条，一定程度上有利于规范房地产相关的企业纳税行为，优化产业链。

据《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》中有关款项的规定，开发产品进行销售时，销售收入的范围为产品销售开发中获得的所有收入，具体包括现金等价物、现金以及其他经济利益。企业代替有关单位、部门以及企业收取各种费用、基金以及附加等。如果企业开具发票或者纳入开发产品价的，就需要将其全部确认为销售收入；如果不是以上情况，就需要代收代缴款项进行管理。根据我国的《国家税务总局关于房地产开发企业所得税预缴问题的通知》中的有关规定，企业根据当年实际情况缴纳所得税，对于房屋等开发产品在没有建设完工之前，企业收取的预售金额，需要根据预利润率进行预利润金额的计算，并将其计算进利润总额预缴纳。待开发产品完工之后，根据实际情况进行调整。房地产开发企业开发产品的预计利润根据下述规定：所开发产品在省、直辖市、自治区等，不能在20%以下；而所开发产品在地级市、地区以及州城区等地的，不能在15%以下；如果位于其他的地区，不能在10%以下。根据有关规定，企业预售房屋所获得的收入，需要根据预计计税毛利率分月计算预计毛利额，将其纳入企业所得金额。在产品完工之后，及时进行结算。

四、结语

2016年5月房地产业正式纳入营改增范围，由于房地产业是国民经济的重要组成部分，近十多几年来发展空前繁荣，不少房地产企业规模逐渐扩大，成为上市公司。而营改增后企业的会计处理和计税方法更加复杂，上市房地产企业需要一段时间适应新的税务政策。本文主要分析了营改增对企业税负的影响，希望对企业税负具有指导意义。