“本量利”的案例分析探讨

海南建设工程股份有限公司 王飞

1　本量利分析的案例背景

1.1　企业概况

XX公司主业是从事商品混凝土的生产和销售，企业利用自身的生产经营，按照销售订单采购建筑材料进行加工生产，并将生产的混凝土以商品形式输送提供给工程施工现场。经过近几年的发展，公司已步入成熟期。

1.2　运营模式

XX公司目前仍采用传统的运营模式，根据客户订单安排生产。首先由销售部门承接订单，然后将订单信息反馈给生产部和试验室，试验室完成配比、试拌和检测后，转由生产部门组织生产与调度，再由车队负责配送至施工目的地，最后将浇注结果及时反馈回中控室。

1.3　企业管理现状及面临的主要问题

商混属于充分竞争性的行业，随着市场竞争的日趋激烈，商混企业的高利润时代已渐成过往。随着市场经济的发展，卖方市场向买方市场转变，不同程度地遭遇原材料价格和人工成本的上涨，企业自主定价空间愈发狭小等困难。在当前经济持续下行、经济转型和产业结构调整等错综复杂的市场环境下，企业的发展和管理面临严峻的挑战。

1.4　选择本量利分析工具的主要原因

公司选择本量利分析工具作为企业生产经营决策的重要依据之一，主要基于以下几个方面的原因：(1)本量利分析法以完全充分的市场竞争为条件，企业所处的混凝土行业目前处于高度竞争且参与者众多的市场环境；(2)使用本量利分析工具，能直观地与企业的经营目标联系起来，且有利于经营目标的分解。(3)企业的品种结构稳定单一，产销量平衡，满足本量利分析这两个重要的假设前提，提高工具使用的有效程度。(4)鉴于企业目前所处的发展阶段、采用的竞争策略以及面临的问题，本量利分析工具的应用更具有可操作性和实效性。

2　本量利分析的总体设计

2.1　应用本量利分析工具的目标

公司运用本量利分析法主要实现以下两个目标：(1)测算保利点，实现目标利润。在销售价格和成本水平保持基本稳定的情况下，为实现预算目标利润测算需要达到的销售量和销售额。(2)测算保本点，降低企业成本。成本控制是企业管理活动中永恒的主题，借助本量利分析，调整和改进现有的经营管理方法，降低企业成本，提升企业的综合竞争力。

2.2　应用本量利分析工具的总体思路

通过财务管理部门对企业的生产管理活动进行本量利分析，可以得出企业成本、利润及销售量之间的内在关系，通过分析这些关系可以为企业的生产经营提供强有力的指导作用。运用本量利分析，利用稳定的销售价格和成本水平，测算达到目标利润需要达到的销售量和销售额，为经营目标的制定和分解提供重要依据。另外，企业的成本控制通过本量利分析实现，首先要确定保本点，企业的生产经营在这个基础上，考虑成本发生的各个环节的运营效率和效果，实现成本的动态管控，最终实现企业利润最大化的终极目标。

2.3　本量利分析法的内容

本量利分析法是运用数学理论将产品销售量、产量、产品单价、固定成本、变动成本、销售额、利润等变量进行会计建模，识别各变量之间的内在规律性的联系，以通俗易懂的图表形式展示给企业经营管理层。

本量利分析的基本内容包括盈亏平衡分析、目标利润分析(销售额、销售量分析)、敏感性分析、边际贡献、安全边际以及各个指标之间的关系。用公式表示就是：税前利润=销售收入-总成本=销售价格×销售量-(固定成本+变动成本)=销售价格×销售量-单位变动成本×销售量-固定成本。本量利的基础分析和延伸拓展，都基于以上的会计公式。

2.4　应用本量利分析法的创新

本量利分析的基础是盈亏平衡分析，结合公司行业生命周期的发展阶段、经营目标以及实际生产经营情况，公司的重心不再放在研究盈亏平衡点上，而是要运用动态的成本管控降低成本，实现目标利润的最大化。

3　本量利分析的应用过程

3.1　参与部门

根据本量利分析法的原理及要求，管理工具的运用需要财务部、生产部、安全部、配送部、试验室、技术服务部、经营部能多部门参与才能得以有效实施。首先，由公司管理层组织领导，公司各管理部门主要负责人为具体实施成员，以财务部为牵头组织部门，协调各部门配合分析工作。

3.2　本量利分析工具的应用要求

要有效的利用本量利分析工具，需要企业处于相对稳定且可预见的经营环境，拥有满足企业日常生产流程管理需要的现代化信息系统，会计核算电算化，核算流程精细严谨，且应当配备有高素质业务水平精湛的管理会计人才。

3.3　本量利分析工具的应用流程

根据设计的总体思路，企业制定了实施本量利分析的应用流程：(1)设定目标利润，布置销售任务。根据本量利分析的公式，结合历史成本数据，测算和评估出相对合理的固定成本数额和变动成本率，综合全年预算指标和市场销售情况，设定目标利润，同时向销售部门布置销售任务。销售部门再根据下达的任务制定销售计划，研究销售策略和步骤。公司选定2XX6—2XX8年三年的历史数据，这三年市场份额相对稳定，财务结构不变，没有发生投融资活动，无经营策略的调整，在以上的前提下，测算出企业发生的年固定成本支出约405万，变动成本率约为84.3%。在市场份额相对稳定，依据现有的销售订单和意向的签约订单，预计2XX9年销售量增长8%左右，实现利润171万。(2)分析成本数据，选定成本分析对象。财务部按月将成本数据进行归集分类，并将成本逐一分配至各业务流程和各责任部门，区分哪些是固定成本、哪些是变动成本，成本与收入之间、成本之间或成本与其他因素之间是否存在线性、非线性或者一定规律性的联系。财务部应做好详尽的统计分析工作。(3)分析成本对象，建立成本指标。在上述统计分析的基础上，通过建立成本对象的关联关系，进一步清晰梳理出成本对象与相关因素之间的隐藏关系，追溯成本产生之源，建立适合企业目前状态的成本指标体系。(4)对照成本指标，落实成本责任。成本指标体系建立后，将指标下达至相关责任部门和业务环节，落实成本责任。按业务环节映射责任单元，打破了过去只是笼统地下达总成本指标的模式。(5)依托实际运营结果，检验效果查找问题。上述四个步骤完成后，经过一定期间的实际运营，将运营结果和本量利分析中的各具体要素相互映射，并与相对应的成本指标进行对比分析，对出现较大差异的数值结果呈报管理层及相关部门查找原因，从而改进管理方法，完善内控。

3.4　实施中遇到的主要问题和解决方法

(1)内部管理制度不够完善，阻碍本量利分析法的顺利推进。随着企业规模的扩大和市场份额的逐步饱和，管理层的经营战略由原来的主攻市场营销转为注重内控管理，梳理业务流程的同时，不断弥补内控缺陷，修订内控制度，落实内控措施。(2)成本划分精准度不高，难以真正落实成本责任。实际的生产经营过程中发生的成本种类繁多，有时候难以准确区分类别并正确归入相关的业务流程。在实施本量利分析后，成本划分归类由财务部门发起，并由相关部门协助复核，财务部汇总综合各部门意见后呈报管理层确认成本责任单位。(3)缺乏管理型会计人才，难以实施有效的本量利分析。把本量利分析的应用列为财务部的日常工作之一，转变财务人员的思维方式，加强管理会计的学习。

4　取得的成效

通过在企业经营管理中推行本量利分析管理工具，通过实施前后的财务数据对比，最直观的成果便是利润大幅提升。在本量利分析的框架下，管理层结合企业所处的宏观环境和行业现状，准确自我定位，在巩固市场份额的同时，调整经营战略重心，开始注重成本管理，强烈意识到成本管控成效对企业效益的潜在贡献。成本的有效管控，就倒逼企业完善内控管理制度，且制度必须执行到位，落地有声。

5　经验总结

5.1　本量利分析工具的基本应用条件

(1)本量利分析公式中涉及的销售数量、价格、成本和利润相互之间要有一定的联系，在相关范围内呈线性关系或有规律的非线性关系。(2)产品品种结构稳定。如果产品的结构发生较大变动或复杂多变，则本量利分析可能不适用。(3)产销平衡。企业产品的生产量要和销售量基本一致，达到无库存状态。

5.2　应用本量利分析工具的成功关键因素

(1)企业的实际情况是否满足本量利分析的基本前提假设。这是企业考虑是否应用本量利工具最重要的因素。(2)财务管理规范，具备会计管理人才。无论运用何种管理会计工具，若要真正服务于企业战略决策，必须储备和拥有管理型会计人才，否则，管理会计只能流于形式。(3)顶层设计，逐层布置，全员参与。管理层的重视和推进，将应用会计管理工具作为企业日常工作和考核事项之一，充分调动各部门和员工的积极性，将达到事半功倍的效果。(4)要有完善和强执行力的内部控制制度。如果企业内控薄弱，本量利分析将丧失基础，产生不了任何效果，即便推行应用，终将导致决策失误。

5.3　本量利分析应用的优缺点

(1)本量利分析在应用中主要有以下优点：第一，它是一门实用技术，不仅可以在财务管理中对成本和利润的决策起到作用，还能用于生产决策和销售决策；第二，该方法应用广泛，通俗易懂，易于操作。第三，有助于制定实现经济效益和查找问题的具体措施，然后分解下达给基层。(2)本量利分析在应用中存在以下缺点：第一，它主要应用于企业的短期决策，容易造成企业长期目标和短期目标相脱节；第二，只考虑息税前利润，排除了生产以外的因素对利润造成的影响，没有将除生产因素产生的成本纳入企业成本之内；第三，本量利的前提条件较为苛刻。在实际经济活动中，企业的产品结构复杂，产销不一致，产品有库存属于常态。

5.4　关于本量利分析法的建议

本量利分析法的理论研究，目前更多属于纯粹的理论，针对不同行业、不同规模、不同发展阶段的企业研究，少之又少，理论与实际相脱节。国家相关部门应建立健全相关法律体系，在各个层面引导本量利法的运用，普及本量利法的相关知识，推广成功经典案例。

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[2] 袁太芳，郭三美．本量利分析中“产销平衡”假设的思考[J]．企业经济，2004(7)．

[3] 张文忠．管理会计学[M]．吉林：东北师范大学出版社．