我国上市集团公司合并会计报表问题及对策

陈军

摘 要：新准则最为重大的突破便是对“控制”的作用做了进一步强调，在将合并范围的基本理念进行确定的同时，还明确规定除了有证明表明母公司不具有控制被投资单位的权利外，其他全部子公司都应纳入到母公司合并财务报表的范围之内。结合实际工作经验，就我国上市集体公司合并会计报表所存在的问题展开了进一步探讨，并提出相应解决对策，以期为同行业工作者提供参考。

关键词：上市集团公司；合并会计报表；问题；对策

中图分类号：F23 文献标识码：A doi：10.19311/j.cnki.16723198.2018.05.059

当前上市集团公司所规定编制的正式会计报表就是合并报表，其不仅需要对上市集团公司的综合业绩进行反映，还需具有高度的真实性，从而为报表使用者的判断与决策提供数据支持。对此，为了使上市集团公司的会计核算水平得以进一步提高，需对上市集团公司会计报表中存在的问题及对策展开进一步研究。

1 我国合并会计报表合并范围的界定

纳入合并会计报表的子公司的范围，即为合并会计报表的合并范围。在1995年2月时，我国财政部颁发了第一个有关合并会计报表的专门准则，即《合并会计报表暂行规定》。然而，随着资本市场的不断发展，会计准则国际趋同脚步的持续加快，上述的规定已然无法完全地适应新形势下的需求，因此，于2006年初财政部又颁布了《企业会计准则第33号———合并财务报表》。

对于合并报表的合并范围，新准则之中强调须以控制作为基础进行确定，母公司应将其全部的子公司均纳入到合并财务报表的合并范围内，母公司直接或是通过子公司间接的拥有被投资单位的表决权超过半数，则表明母公司应将该被投资单位认定为子公司，能够对其进行控制，并纳入到合并报表的合并范围。同时，母公司拥有的被投资单位表决权未能超过半数，满足如下条件，也可将其纳入到合并报表的合并范围之内：一是，依据公司的协议与章程，对被投资单位的经营政策、财务政策有权进行决定；二是，在被投资单位的董事会之内，占有多数的表决权；三是，通过与其他投资者建立协议，进而拥有超过半数的表决权。而，不应纳入合并范围的，则是有证据表明母公司对被投资单位不能进行控制。

2 我国上市集团公司合并会计报表存在的问题

2.1 子公司盈余公积的抵消及冲回

根据我国有关法律规定，盈余公积一定要按照单个企业、单位的净利润进行计提的。因此，合并报表需反映出母公司和子公司提取数中，属于母公司的那部分。而，子公司盈余公积的抵消及冲回，就是母公司对于子公司的权益性资本投资和子公司股东的权益相抵，之后还须将以抵消的盈余公积金冲回给母公司，但对于盈余公积金母公司不能够直接支配。若是已经抵消的盈余公积给予冲回，则会造成母公司可提供分配的利润被过低地反映。

2.2 报表编制的理论基础

在企业合并的时候，就上市集团公司的角度来讲，若理论基础不一样，报表编制产生的结果也会不同。例如，企业在合并之时，合并报表的编制多是选用母公司的报表编制理论，如此一来，合并报表便会将所有者权益之中属于股东所提供的一部分资源忽略掉，而把这一部分看作是企业的负债，仅是对企业管理层所控制的经济资源进行反映。因此，按照母公司报表编制的理论来编制合并报表，无法将企业整体的经营成果与财务状况进行全面的反映，存在有一定的缺陷。

2.3 “控制”的定义不明确

控制是一个企业能对另一个企业的财务与经营政策起到决定作用，并能够据以从另一个企业的经营活动之中取得利益的权力，这是新会计准则中所提出的观点。“主要受益方”原则，这是美国会计准则中对于控制的补充，换言之就是控制既能取得利益，还能使自身的损失得到限制。因此，这就为我们提供了可借鉴的依据，为我国会计实践活动给予更好的指导。另外，对于实质控制，新准则中并未有一个判断标准，也没有明确的对暂时性控制进行说明，这就使得部分企业通过暂时性控制来提高市场占有额，虚增企业规模，给外界制造出一种企业发展欣欣向荣的假象，使自身竞争力呈现一种虚假的提升，致使投资者的利益有可能受到损害。

2.4 数据的真实性有待考量

母子公司财务报表的真实性主要从两方面进行阐述，数据的可验证性以及完整性。母公司与子公司的财务报表能够对各自的经营情况进行有效、充分反映，即是数据的完整性，同时这也是对财务信息的充分披露。而可验证性则是指，在展开报表合并的时候，不论财务工作人员采取什么样的汇总方法，都能获得和集团公司相同的结果。当前，财务报表合并项目多，业务繁杂，是我国上市集团公司普遍存在的情况，导致在进行报表合并的时候，常常无法将各自的经营管理情况充分反映出来。如，部分上市集团公司在展开报表合并之时，没有相应的补充信息及注释，从而造成了信息披露的不充分，致使公司的各种财务状况得不到准确地反映。

3 相应的解决对策

3.1 对合并会计报表编制抵消分录的改革

首先，对母公司投资和子公司股东权益的抵消方法进行改革。应选用国际通用的做法，来进行这一业务的抵消。将其分为两步，第一步，将本年母公司权益性投资与其投资收益的抵消分录编制出来，当有应付股利，需将应付股利与权益性投资和投资收益两个项目做到对应。而在本年初将母公司权益性投资和其所具有的子公司股东权益数额相抵消，则是第二步。需注意的是，在对第一步抵消分录进行编制的时候，若是存在合并价差需按照规定进行摊銷。其次，将子公司提取的盈余公积冲回的抵消分录取消掉。集团公司的盈余公积金需和母公司的个别利润分配表相一致，按照合并利润分配表之中净利润的一定比例计算列示。但，此种做法不是说就否定了子公司按照净利润的一定比例，提取盈余的公积金。

3.2 广泛应用实体理论

目前，国际上的上市集团公司在编制合并报表之时，所公认的理论基础有三种，母公司理论、当代理论以及实体理论。而我国上市集团公司在编制合并报表之时，母公司理论仍是使用最多的。但，随着新会计准则的出现，市场经济的持续发展，从长远的角度来看，实体理论更为符合我国上市集团公司合并会计报表编制的发展趋势。同时，我国上市集团公司和国际社会接轨的有效途径之一，便是运用实体理论编制合并报表，有助于我国企业稳定、长远的发展下去。

3.3 精准划定合并范围

由于新旧会计准则的更迭，企业合并会计报表的合并范围，发生了较大的变化。对于合并范围的确定，在新准则之中是以实际控制作为基础，实质性重于形式是其所强调的，最终的判断需要综合所有的因素来展开。基于此，对一个被投资企业而言，若是要对其合并会计报表的合并范围进行判断，应多从实质方面着手，投资方能否对被投资方的财务与经营政策起到决定作用，并据以获取相关的利益。那么，我们在此基础上，再来判断合并会计报表的合并范围，就会显得容易了许多。

3.4 增加财务信息的披露

为了使各项财务数据的真实性得以保障，进而促进财务信息的可验证性的提高，上市集团公司应增加对财务信息的披露。上市集团公司可加强对一些子公司的信息披露，例如，一些有着多层控股关系的子公司或是对母公司影响很大的子公司，如此一来，有利于集团公司更为系统的了解，自身的财务管理情况、控股比例情况以及整体经营情况，促使集团公司制定出的战略决策更为符合自身的发展实情。此外，为了更好地了解母公司合并会计报表范围的变动情况与各子公司的管理现状，帮助集团公司对自身的整体利润做更充分地了解，上市集团公司应增加一些有关退出的子公司或是新加入的子公司批注。

4 结语

综上所述，随着我国市场经济的不断发展，合并会计报表对于上市集团公司整体效益的提升而言将会愈加重要。作为新时期下的财务工作者，我们必须严格落实新会计准则，加强对合并会计报表的重视，第一时间发现合并报表中所存在的不足、问题，从而及时制定出相应的解决对策，如此才能使合并会计报表的作用得到最大化发挥，推动集团公司更为稳定、长远的发展。

参考文献

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