外币报表折算方法的探讨

张小梅

摘要：当前，外币报表折算方法主要有现行汇率法、流动与非流动法、货币性与非货币性法及时态法四种。其中，现行汇率法是我国企业在新会计准则和制度下可供选择的唯一比较详尽的方法。对外币报表折算方法的探讨，不仅能够促进企业合理选择计量方式、计量属性和会计模式，还能够有效降低企业内部存在的折算风险。基于此，本文首先对企业进行外币报表折算的背景进行全面阐述，接着对现有的外币报表折算方法进行系统分析，最后针对性提出了对现有外币报表折算方法的优化建议。

关键词：外币报表折算；现行汇率法；时态法；优化

全球化的发展和对外开放政策的实施为我国企业“走出去”提供了良好机遇，一批具有国际竞争力的公司及企业集团等纷纷在国外设立分支机构，这些分公司、子公司或办事处要按照当地或所在国的会计制度和相关制度规定开展工作。根据我国会计制度规定和相关法律要求，在编制合并财务报表时需将境外经营的子公司（分支机构）用外币表述的财务报表或虽在境内经营但采用人民币以外的货币作为记账本位币表述的财务报表转换为按人民币表述的财务报表，以适应母公司对合并财务报表的要求。另外，外商投资企业可选择除人民币以外的一种外币作为记账本位币，并以该记账本位币为基础进行日常经营业务的核算，但是，该规定也进一步指出，年度终了，必须将以外币为记账本位币的财务报表折算成以人民币为记账本位币的财务报表，以满足企业合并财务报表、纳税审查等目的。在这一过程中，外币报表折算方法的选择是关键性因素。外币报表折算方法选择恰当，不仅能够保证企业财务报表信息的真实性、可靠性，还能够为企业开展科学的经营管理决策提供有效支持。现行汇率法是我国企业进行外币报表折算采用的主要方法，且我国新企业会计准则也为该方法的实施提供了系统遵循。

一、外币报表折算方法分析

（一）现行汇率法

现行汇率法是指按照单一指标进行汇率折算的方法，具体来说，在以外币核算的财务报表中，资产负债类项目按照资产负债表日的即期汇率进行折算，所有者权益类项目（除未分配利润外）按照发生时的即期汇率进行折算，也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算，收入费用类项目则按照交易发生日的即期汇率进行折算，而未分配利润项目则根据折算后利润表中其他各项目的数额计算确定。

现行汇率法作为当前我国企业主要采用的外币报表折算方法，具有相对优势，也存在一定不足。首先，现行汇率法作为外币报表折算的基础性工具，具有操作简单、运行简便的特点；其次，现行汇率法采用现行汇率对资产负债类项目进行折算，同时，采用历史汇率对利润收益类项目进行折算，这种折算方法充分考虑了各个项目的时间价值，具有财务层面的适配性，另外，项目之间所依据的财务指标有所差异，资产负债类项目能够基本保持一致，而利润收益类项目则会发生显著性变化。当然，现行汇率法的应用也具有一定的局限性，即目前仍缺乏理论基础对汇率的有效选择进行解释，也没有对各个项目的折算标准进行合理审查。

（二）流动与非流动法

根据资产和负债项目的分类，资产可分为流动性资产和非流动性资产两类，而负债也可分为流动性负债和非流动性负债，这种种类划分标准形成了外币报表折算流动性与非流动方法的基础。根据流动与非流动法的划定原则，流动性资产和流动性负债项目按照资产负债表日的现时汇率进行折算，非流动性资产和非流动性负债项目按照实际取得时的历史汇率进行折算，留存收益项目根据资产负责表的平衡原理轧差计算确定。

流动与非流动法将资产、负债分别划分为流动性项目和非流动性项目，其中，流动性项目采用现行汇率进行折算，而非流动性项目采用历史汇率进行折算，这种项目分类方式仅根据流动性加以确定，且汇率的选择缺乏理论基础。如长期借款属于非流动性负债，按照该汇率折算方法，仅仅根据取得此长期借款时的历史汇率决定，这种折算方式不能系统的反映长期借款在使用期间所应承担的差异化的汇率风险。

（三）货币性与非货币性法

根据货币性与非货币性法，资产、负债等按性质可分为货币性项目和非货币性项目，其中，货币性项目按照资产负债表日的现行汇率进行折算，而非货币性项目则按照历史汇率进行折算。具体来说，资产负债表中的货币性项目，如库存现金、银行存款及其他货币资金等应以现行汇率为基础进行折算，其他类项目（除未分配利润外）则应以历史汇率为基础进行折算；对于利润表中的折旧费用及摊销费用，按照资产入账时的历史汇率进行折算；对于销售成本项目，按照历史汇率折算；其他收入和费用各项目均按照当期的平均汇率进行折算。货币性与非货币性法将货币性项目与非货币性项目分开进行折算，即对货币性项目采用现行汇率进行折算，对非货币性项目采用历史汇率进行折算，这种方式充分考虑了货币性项目的时间价值和预期折算风险，具有相对科学性、合理性，然而，对非货币性项目采用历史汇率进行折算，缺乏相应的理论支撑和现实性条件。

（四）时态法

时态法认为，外币报表折算的实质是将报表中以外币计量的项目转化为以本币计量的项目，这种方式涉及的只是货币的计量单位，而没有改变货币的计量属性。根据时态法的相关表述，资产负债表中的货币性项目、应收及应付项目（包括流动与非流动）按照资产负债表日的现行汇率进行折算，而以历史成本计量的非货币性项目，采用历史汇率进行折算，反之，以重置成本计量的非货币性项目则采用资产负债表日的现行汇率进行折算。此外，利润收益类项目可以参照以上三种折算方法综合确定，如对未分配利润采用与流动与非流动法相同或相似的折算方法等。

时态法为外币报表折算提供了可操作性的方法，这种方法具有一定的理论依据。但同时我们也应该看到，时态法的理论基础还不成熟，并不能全面完整的反映外币报表折算业务的实质。如按照时态法的相关规定，固定资产应采用历史汇率进行折算，即按照固定资产项目取得时的即期汇率进行折算，这种折算方式具有相对局限性，表现为在资产负债表日，如果固定资产并没有计提减值准备，也没有进行折旧处理，这就使得按照历史汇率折算后的结果缺乏经济性和有用性。

二、对现有外币报表折算方法的优化建议

现行汇率法是当前企业进行外币报表折算普遍采用的方法，该方法具有相对局限性，必须结合货币性与非货币性法、时态法等进行优化与提升。

一是，要进一步强化报表折算对象并细化折算汇率选择的标准。一般来说，财务报表是主要的报表折算对象，这决定了外币报表折算具有系统性、针对性和统一性的特点。折算方式与报表中各項目的初始计量属性无关，而与项目信息进入财务报表后的属性存在密切联系。为保持计量属性的一致性，这就需要企业根据项目发生时点，选择与该属性相匹配的折算汇率进行计算，具体来说，如果财务报表中的项目采用公允价值计量，即根据市场价值对报表项目进行调整，这时，报表项目应按照现行汇率进行折算，并承担相应的汇率风险；如果财务报表中的项目采用历史成本计量，即根据报表项目的取得成本进行计量，其不受现行市场价格变动的影响，这时，报表项目应按照历史汇率进行折算，且不必承担相应的汇率风险。

二是，要进一步明确报表折算目的。母公司为了编制合并财务报表，需要将子公司、分公司或其他办事机构提供的、以外币计量的财务报表进行折算处理，以满足外部利益相关者和内部审计的要求。从某种角度来说，母公司编制的合并财务报表并不能完全反映下属单位的财务状况、经营成果及现金流量等，具有相对局限性，故母公司在评价下属单位的发展状况时，应尽可能消除规模因素的影响，采取相对值而不是绝对值指标。相对值指标使得母公司提供的合并财务报表更具科学性、合理性和可比性。就会计人员来说，编制合并财务报表就是以纳入到合并范围的母子公司个别财务报表为基础，经母子公司个别财务报表数据汇总、抵销、合并财务报表层面视角差异转换调整以反映合并报表整体的财务状况、经营成果和现金流量的过程，在这个过程中涉及一定量的外币折算，为了使外币折算后的金额更具意义，企业需要合理选择折算汇率，以使得子公司编制的财务报表与母公司的已有的财务报表数据具有良好的可加性。

参考文献：

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[2]刘晶.外币报表折算方法的研究[J].合作经济与科技，2016 （06）：140-141.