国际租赁会计准则的变化及影响

近些年来，经济的不断发展同时也促进着租赁行业的繁荣进步。这期间也出现了选择租赁作为日常生活中重要的融资方式的企业数目逐步增多。但现行的租赁会计准则并没能让企业在财务报表中完整、客观地反应相关的租赁活动，导致许多表外资产和负债被隐藏。因此国际会计准则理事会通过结合公众的意见，并且经过多年来的研究商讨，终于在2016年1月13日确定颁布了新的国际租赁会计准则——《国际财务报告准则第16号—租赁》，并于2019年正式开始实施。新准则的颁布对我国相关准则的完善和修订也非常有益处。

一、国际租赁会计准则变化的背景

（一）国际租赁会计准则的内容及适用范围

随着经济的发展，租赁业逐渐发展并完善起来，并且被许多企业运用到日常生产和生活当中，因此现行的国际租赁会计准则《国际会计准则第17号—租赁》（IAS17）也将租赁的种类给出了明确细致的划分，即分为经营租赁和融资租赁。在我国，租赁业务一直是遵循《企业会计准则第21号—租赁》的要求，并在一定程度上保持着与国际租赁准则的一致。

租赁的划分标准一直以来保持着通过区分与租赁资产所有权有关的主要风险和报酬是否转移给了承租方的确认方式，将租赁划分为经营租赁和融资租赁。由于经营租赁资产所有权以及租赁资产所有权有关的风险和报酬尚未转移给承租方，因此，承租人对所租赁的资产不确认，只做备查登记，并定期反应租金的支付情况以及各期的费用确认情况，在确认各期费用时包括免租期在内也应当确认费用。而融资租赁资产的与资产所有权有关的风险和报酬已经转移给了承租方，所以承租方在租赁开始日确认租赁资产，以后各期摊销融资费用。

（二）国际租赁会计准则变革的主要原因

在国际租赁会计准则里主导经营租赁资产在会计报表中不体现，只是在报表附注说明中有所解释，而着重确认披露融资租赁资产。但在实际的工作生活中，随着各国经济的快速发展与转变，租赁业务被越来越多的企业所接受，并作为一种主要的融资手段，这也就意味着，有一部分企业可能存在着大量的表外融资现象，对于同融资租赁具有相同性质的经营租赁所产生的资产与负债并未在会计报表中体现，易使企业存在粉饰会计报表的现象，信息不透明，虚增企业利润，使会计报表使用者不能真实了解企业现状。因此，现行的国际租赁会计准则（IAS17）的缺点也随之被人们所发现。

因此，在2016年1月13日，国际会计准则理事会经过近些年来的商议，终于正式颁布了《国际财务报告准则第16号—租UZwIzjG5sczisOuuu/lzJA==赁》（即IFRS16），并定于2019年1月1日开始实施。该准则主要规范了租赁业务的处理方法与条件，对于与租赁相关的经营租赁与融资租赁不再进行区分，凡是与租赁相关的业务都需要进行初步处理，并最终纳入到企业的财务报表当中集中反映体现。这也就意味着，之前所存在的表外融资现象会大大减少并消失，并从一定程度上提高了企业年末财务报表的真实性、可靠性。基于此，相关会计人员需要增强对改革部分的研究学习，以便将来在工作之中得以运用，而我国也需要有所重视，结合本国国情，适当对相关规定给出调整。

二、新国际租赁准则对会计处理产生的影响

（一）承租方的会计处理

对于承租方来说，租赁资产不再区分经营租赁和融资租赁，所有的除租赁期短于12个月或者是小额资产租赁的资产都应当在租入时确认为一项使用权资产和一项租金支付义务负债，相比较之前的规定，取消了日常的会计账务处理程序中对于租赁资产的分类工作，并提高了会计报表的透明度与可信度。

根据IFRS16的规定，当一项合同是基于租赁资产，无论是否发生使用权的转移，承租方都应当进行相关业务的会计确认。之后，承租方以租赁开始时的租赁付款额现值来对使用权资产和负债进行初始计量。其后续计量，对于租赁资产的折旧，承租方可以选择直线法或其他方法进行折旧，准则中并未具体规定，折旧年限比照之前融资租赁的规定，即选取租赁期和使用权资产的使用寿命中的较短者，对金融负债使用利率法确认利息费用，并根据租赁期开始日确认不同资产的折现率。同时，相关低价值的资产（准则讨论了不超过5000美元的相关资产，可能被确认为低值资产）和租赁期短于12个月的资产，承租方可以不确认有关资产和负债，并且选择采用直线法直接分期确认租赁费用，并做出相关分录的调整。

除上述基本会计处理方法的调整以外，新国际租赁会计准则对承租方的资产负债表的列报也给出了相关规定：已经在日常账务处理中确认的资产和负债，可以根据规定在资产负债表中分别列报表示，也可以同相关类似的资产和负债一起列报表示，并且在相关类似资产和负债中进行披露，单独列示租赁资产和所产生的负债金额。IFRS16在对于承租方的利润表与现金流量表的表示并未给出特别的规定，与现行使用的租赁准则规定的关于融资租赁的要求基本一致，承租人可以以此参照。关于披露的要求，承租人可以按照《国际财务报告准则—金融工具：披露》的规定进行处理，同时有别于其他的金融负债单独加以披露。

新准则的修订对于承租人的企业来说影响比较大，特别是把经营租赁作为主要商业活动的企业。比如零售行业、电信行业、交通运输业等企业，因为它们的日常经营活动所需要的机器设备大多采用经营租赁的方式来节约成本，在以前来说这可能是一种比较优选的经营方式，但新准则的颁布，可能会使一些企业重新考虑它们的资金配置与有效使用，因此，作为承租人来说应好好研究新准则的具体要求，并制定相应的应对方案。

（二）出租方的会计处理

在新准则的修订过程中，关于出租方的会计处理方式一直是具有广泛的争议，但在征求意见稿中的观点还是比较倾向对于出租方的会计处理不宜做太大的改变，现行的会计准则也从一定程度上基本可以使会计信息得以真实的披露，所以相应提高信息披露的要求即可以达到制定新准则的初衷，使会计报表使用者能全面的掌握企业信息，做出正确的经营政策判断。

所以对于出租方来说，新准则的规定对于其的改变可能相对来说比较小。出租人可以继续按照现行的租赁准则将租赁资产分为经营租赁与融资租赁，并进行不同的相关会计处理。但是从另一方面来看，IFRS16改变了租赁的定义以及合同合并、合同分拆等的相关确认，所以出租方在一定程度上也受到了影响。而且因新准则的改变，使承租方因此也可能会改变相应的租赁业务方向，重新规划企业的租赁安排，这一点也会影响出租方的经营模式和与承租人的商业活动。

（三）售后租回交易的会计处理

售后租回交易是一种特殊形式的租赁业务，是指承租人将一项自制或者外购的资产出售后，又将该项资产从出租方租回的业务形式。IFRS16包含对售后租回业务处理的相关规定，类似交易的会计处理方法取决于能否满足IFRS15中可以被认为是一项销售收入的规定。

如果相关交易能够满足销售收入确认的标准，承租人应当确认一项使用权资产，相关金额应该按照与租回资产的原账面价值的金额的部分进行计算。出租人根据新国际租赁准则进行相应资产和负债的确认。售后租回交易对出租方而言，与一般的租赁业务相一致，而对于承租方而言与一般的租赁业务存在两点区别：承租人在核算出售租赁资产的数额时，出售租赁资产的售价与出售资产的账面价值两者之间的差额不能确认收入，而应当计入“递延收益”科目；对于“递延收益”应当在租赁期内，按照租赁资产的折旧进度或者租金的支付比例分担调整各期的折旧费或租金费用。之后，交易双方均应当按照《国际财务报告准则第九号—金融工具》或者《国际会计准则第39号—金融工具：确认与计量》来核算租赁资产。

对于承租人之前按照原准则确认的经营租赁和融资租赁不需要进行追溯调整，可以按照其他租赁业务所采取的核算方法进行会计处理，并继续按照原准则的规定进行摊销，并将销售产生的损益计入该售后租回的使用权资产。

三、新租赁准则对我国带来的影响

IFRS16将于2019年1月1日起正式开始实行，各相关企业应提早重视新准则的变化，掌握准则要领，做出应对之策。而对于我国来说，在会计准则的制定上一直保持着与国际准则的趋同政策，因此我国也存在着如何对《企业会计准则第21号—租赁》进行调整的问题。

我国的租赁业相对于国外来说起步较晚，但近些年却逐步发展成为许多行业的重要组成部分。对于一些因经营租赁而隐藏在表外的融资现象也应该得到重视，新准则的颁布，一定程度上给我国也得以启示。但我国也不可盲目学习国外政策，还应当结合本国国情，明确立场，综合考虑分析，总结出适合我国经济发展的会计准则制度。

因此，我国应广泛征集社会公众各方意见，考虑国内企业和相关监管部门的实际工作情况，充分结合国内租赁业的发展现状，针对当前国内租赁业的部分局限性进行修改。租赁业所涉及的相关企业较多，准则的调整也不能仅仅只适用于大方面的发展，更应该考虑到各个企业内部的区别，并通过加强管理会计与单位内部的管理监督来实现新政策的改变。时代的发展可能会使之前所制定的一些制度不合时宜，一些相关的问题可能也会随之暴露出来，但只要找出问题的根本，广泛听取意见，所有的挑战也自会迎刃而解。（作者单位为吉林工商学院）