发达国家房地产税制比较和借鉴

□潘旭文

发达国家房地产税制比较和借鉴

□潘旭文

征收财产税是我国组织国家财政收入、调节收入不平均、促进收入分配公平合理的重要的途径。房地产税制的改革一直是我国财产税改革的关注重点，从2015年第四季度开始，中央就不断出台房地产刺激政策，财政部、国税总局出台了关于公共租赁住房税收优惠和房地产交易环节契税的优惠政策，下调购房契税，降低房产交易成本并鼓励二三线城市去库存。同时，全国人大常委会将《增值税法》《房地产税法》《耕地占用税法》等率先拟入立法规划，这是我国税收立法的关键一步。在当前房地产税制改革成为政府调控房地产市场投机行为、遏制房价上涨的一个重要工具情况下，研究发达国家房地产税制，对我国优化房地产税制、推动地方税制改革，稳定地方税收收入、促进资源合理配置，提高地方征管效率水平具有重要意义。

一、我国房产税改革存在的不足

2011年1月28日，上海、重庆开始试点房产税拉开了我国房产税改革的序幕。但是，上海和重庆在房产税改革试点条例方面存在不少差异。从征税对象看，上海只是将新购的房产作为征税对象，而未对存量房进行进一步征税管理，存在税收纵向不公平。相对而言，重庆对房产进行差别化管理，将新购的和已经拥有的住房都纳入了纳税的范围，这样更加公平。但是重庆的部分增量房只针对高档住宅，对居民的普通住宅房却未做出要求。从征税范围看，上海针对的是行政区域，重庆是主城九区，在区域上都具有一定的代表性。但试点都规定对非本地户籍的拥有住房情况进行了规定，这似乎在公平上还存在着争议，是否符合税收的公平原则有待我们思考。

上海和重庆改革试点虽然是我国在房产税税制方面的尝试，但试点毕竟存在过渡性，因而从效果上来看存在着总体税收效应不是很大的缺点。一是计税依据不合理。房产税作为财产税，征税不可忽视纳税人的存量财产，而试点时计税依据是房产的交易价格，没有考虑房产的实际价值，房价调控的目标仍然达不到，也无法杜绝地产销售方哄抬房价的可能，调节收入分配就更是纸上谈兵。二是调控房价作用不大。从中国指数研究所统计数据可以看出，试点开始初期，上海和重庆住宅房成交量确实有很大的下降，但房价却没有大幅度下降。三是总体效果温和。总体来看试点的房产税较为温和，两个试点目标也有侧重点，重庆重点是针对豪宅和高档房，上海则重在抑制过度的投资性房产。虽然他们从城市特点出发，考虑到了特殊性，但两个城市地区差异性明显，作为试点而言，缺乏一定的普遍性，没有能明显表现试点改革对居民生活消费的影响，也没有能形成可参照的模仿经验。

表1 发达国家流转环节的转让行为的课征

二、国内外房地产税制比较分析

（一）各国房地产税流转环节的比较

1.对转让行为课征

各发达国家对于转让房地产行为进行课税，一般是对取得或者转让房屋、土地及土地建筑物的所有权人课税，有的国家如美国是房地产所有人为纳税人，而英国、法国等是房地产使用人。大多数国家是以转让房地产的市场价值作为计税依据。

从表1可以看出，发达国家在转让房地产行为课税时税种设置少，大都是房地产交易税和印花税，转让环节税负较低，有助于房地产交易流通，交易成本低，市场上房地产交易合理，房产持有者不会因为交易成本问题而囤住房子，市场供需平衡。对比来看，我国的转让环节税种多，税负比较繁重，而且税负容易转嫁，重复征税情况严重，房地产市场投机活动盛行，这使得我国这几年房子价格猛涨，房子囤积严重，去库存难。

2.对转让收益课征

对房地产流转环节所取得的房地产收益，发达国家大都开征房地产转让收益税（见表2），主要有两种形式，一是将这部分收益单独划分，由出售房地产所获得的利得收入，单独向政府缴纳税收，如美国、英国和日本。另一种是将这部分房产收益作为总收益的组成部分，与其他所得合并起来征收所得税，如加拿大、德国。另外，从各国对房地产收益课税总体可以看出，发达国家对房地产短长期投资的课税有着很明显的区别，对于短期投资，通常政府会加以重税，而对于长期投资，政府会有相应的税收优惠。如此有效的抑制了房地产市场投机活动，促进房地产市场的健康发展，这一点很值得借鉴。。

表2 发达国家流转环节房地产收益的课税

（二）各国房地产税保有环节的比较

1.发达国家房地产保有环节的比较

从发达国家在房地产保有环节税制设计可以看出，各国都很重视保有环节的课税。房地产是地方政府收入的主要来源（见表3），保有环节课征的房地产税更是各国课征的重点。一般情况下，对于出租用房会按房地产的租金所得来课征所得税，对于自住房会征房地产税。国外针对土地、房屋及建筑物等征收房地产税，在保有环节中也相应的税种，比如日本的固定资产税、城市规划税、商务写字楼税都是保有类对房地产征收的税收，还有英国的房屋税。

在房地产保有环节中，发达国家大都以房地产的评估价值作为计税依据。美国、英国、日本和对于土地、房屋建筑物都是评估价值，对于出租的房屋，以扣除购买成本、改良成本、费用后的净收益作为计税依据。这样可以避免高估或低估纳税人的财产状况，而产生加重或过轻的税负，体现量能课税的原则，同时评估是参照当前的市场经济状况及资源配置状况来进行的，房地产税的征收也就更加科学合理。

另外，在税率上，发达国家通常采用较低的比例税率，地方和州拥有自主权。值得一提的是，有些国家在制定税制时考虑了土地的使用类型和使用状况（如德国），或是规定了最高限额（如日本的城市规划税），这些充分体现了土地差别化及地方特色；通过比较发现这些发达国家在税收优惠政策的制定上也非常人性化，因不同的经济收入能力、身体状况、年龄阶段制定不同的优惠政策，发挥了税收的调节功能，体现了税负的公平原则。这些对于我国的房产税制改革都是非常值得借鉴的。

表3 发达国家在房地产保有环节课征情况

三、借鉴国外税制完善我国房地产税制的思考

通过对发达国家的房地产税制的比较，我们可以发现很多的共性，尤其是那些未被我国所采用的。结合我国房地产发展的状况来看，我国目前房地产税源充足却未成为地方税收的主要来源，可以说并未发挥房地产税在地方税体系中的作用，这一点是十分值得思考的。为更好的完善房地产税制、改变目前的状况，本文认为应当充分借鉴发达国家的经验，统筹房地产税制改革、落实法规政策的制定、下放地方自主权。

（一）房地产税制的整体设计

1.加大保有环节征税力度

从上文比较来看，就房地产的流转环节（转让和收益）和保有环节，发达国家普遍注重对保有环节的征税，而我国在保有环节的力度太轻，在转让环节又太重。提高房地产保有环节的征税力度和效率，一方面可以大大增加地方税收收入，促进地方资源配置的优化；另一方面能调节地区收入分配差异，抑制房地产投机行为，有效地解决房价居高不下和去库存难等问题，从而促进房地产市场健康运行和社会和谐。因而有必要制定一套系统完整且科学可行的税法整体体系。

2.浮动税率和差别税率的应用

在比较发达国家房地产税的税率的设计时，不难发现，税率一般是中央政府（联邦）规定一个标准或者幅度限制，地方政府、州可自行根据地区差异确定税率，而且全国的税率不是固定不变的，税率会根据每年的经济发展的客观状况进行相应的调整。这样一方面发挥了税收调节收入的功能，为政府制定分析政策实施效果提供更加真实的市场背景，对下年度政府预算和经济调节有指导意义；另一方面，也充分体现税收公平、人性化的特点。

建议在上海、重庆试点经验基础上，对税率要针对房产的地里区域位置、发展用途等不同划分不同的等级，设置不同层次的税率，实行差别税率。例如，地理位置优越且用于经营性房产、房产价值相对高，对于这样的有负担能力的纳税人可提高纳税档次。

3.税收优惠政策的贯彻

发达国家在房地产税实行中有很多人性化的优惠政策。对于特殊人群的纳税负担进行相应的优惠照顾，是调节收入分配公平和社会福利进步的体现。而我国现在房地产税制上的税收优惠较少，且缺乏对特殊群体的侧重倾向性照顾。

我们可以参照发达国家的税收优惠，对特殊群体更多地优惠照顾，减轻其纳税负担。主要有：一是对于居民基本的自用的第一套住房在标准的规定范围内可予以免税，超过标准面积标准的，或者购买第二套住房的按累进方式进行高税率征税。二是针对不同的住房条件、地理位置等划分不同的等级层次，对于地理位置优越，运用商业性用房或者独栋豪宅的，属于房地产价值较高的，该纳税人纳税能力相对强，可以提高征税力度，减少优惠。三是对于经济适用房和廉租用房的低收入、特殊群体可有针对性的照顾。

（二）房地产税制改革的辅助设计

1.进一步完善房地产产权登记制度建立和完善房地产产权登记管理机制，控制房地产转让、占有等过程的登记记录。这样有助于完善房地产税的征收管理，保证地方税收的稳定，同时也有助于房地产市场的稳定，抑制房地产市场投机活动肆虐和混乱的私下交易行为的发生。对于登记项目，要求不仅包括产权人的变更登记、房产基本信息，还要具体包括交易价值、交易形式。减少登记重复环节，加强部门间信息的共享合作。这必然对房产税管理提出了包括简化登记环节、提高效率、有关部门间实现信息共享等要求。为制定更优化的房产登记机制，我们必须建立能够整合各税务城建等部门提供的房产产权登记信息，确保信息完整性和准确性，具备税收保障、网上申报、税企交互等特点的综合性征收管理平台。相信这样的平台将有利于提高征管效率，也能增强纳税人的纳税意识。

2.建立纳税信用制度

在信息化背景下，有效减轻征税成本，提高征税效率，形成自我约束和社会监督、跨行业监督的机制，加大违反惩戒力度及经济成本。这些措施都将有利于纳税信用制度的建立，比如：未足额缴纳房地产税的房产将限制转让，限制出入境等，将纳税信用纳入社会信用的考量中，可模仿银行信用贷款的实施并能与之联系起来，相信这将大大有利于纳税信用制度的建立

3.健全房地产价格评估机制

发达国家在房地产评估机制上的具体实际各有不同，但仍然有一些基本的规律可循。评估机制的科学合理性将影响到税制的公平性问题，借鉴发达国家已有的经验，建立符合我国征管规律和国情的评估机制，对于加强房地产税征管具有现实意义。

一是评估主体的选择。评税主体应主要是行政机关，这也是体现税收的强制性和单方意志性的特点，不过也可以聘请第三方房地产评估专家进行协助评估，保证评估的公平性；二是评估方法的选择。对于具有发达的房地产市场、完善的交易资料和信息化程度高的地区，可以采用比照销售法，对于欠发达的地区可以采用成本法，而且大都数都采用批量评估。在评税技术上，可以向美国、加拿大学习计算机辅助批量评估系统（GAMA）和地理信息系统（GIS），这当然要求我们有较好的信息技术能力的支持；三是建立行之有效的纠纷解决机制。在出现评估争议时有相应的纠纷调处机构，这也是本着对纳税人负责任的态度，同时也保证了行政的公正。

4.明确房地产资金使用方向

房地产税收是地方政府一笔可观的收入，对这部分税收资金进行严格控制并实行绩效评价机制，将其专项用于地方基础建设，提高公共福利，使得纳税人可从中获益，刺激纳税人的纳税意识，也能提高税收的使用效率。同时公共服务的完善以及转移支付的保障建设，能够使地方发展进入良性循环的轨道，构建和谐社会。

（三）对于地方税制的改革角度

1.确立房地产税收在地方财政收入的主体地位

房地产税收入较为稳定，能够成为地方税收收入的一项稳定且可观的收入来源。随着人们生活水平的提高，居民财产积累有所增加且以房产作为主要的积累方式，所以房地产税税基稳固、税源充足。房地产税收入有很大的地域性、不易跨区流动，是很典型的地方税。再者，房地产的地域特色也决定了征管的地域性。所以必须有力的平衡地方事权和财权才有可能实现房地产业刺激地方经济发展的目标。

2.整合开征房地产税，促进《房地产税法》的颁布实施

将与房地产相关的房产税、土地增值税、城镇土地使用税等税费整合起来成统一规范的房地产税，这样可以改变房地产税制中税费交叉、混乱排挤的现状，保证地方税收稳定来源的同时调控房地产市场。中央可赋予地方适当的税权，授权制定房地产税的地方法律法规并确保其法律地位。新一轮税制改革下需要将房地产税等其他单行税种进行立法，以法律保障税收的征管和纳税人利益，体现改革的严肃性。

作者单位：南京财经大学

责任编辑：郑红梅