美国会计标准国际趋同的过程及启示

董蓉

■中图分类号：F233 文献标识码：A 文章编号：1002-5812（2017）08-0095-02

摘要：在经济全球化和资本跨国流动中，国际通用的会计标准成为重要的商业语言和媒介，国际会计准则委员会一直致力于建设全球高质量的统一的会计标准。美国作为目前世界上最大的经济体和高度发达的市场经济国家，美国会计标准在国际趋同上态度的转变和做法对国际会计准则影响重大，同时对我国会计标准国际趋同也有一定的借鉴意义。

关键词：美国会计标准 国际趋同 趋同认可

一、引言

美国是世界上最早开始制定会计准则的国家，且以高质量的会计标准而称道于世。美国财务会计准则委员会（Financial Accounting Standards Board，FASB）一直认为美国会计准则才是全世界最好的，FASB主席Robert H.Herz说：“FASB正朝着制定世界范围的高质量的报告准则的目标而努力，用以支持健康的全球资本市场。” FASB一直试图以美国会计标准主导国际资本市场，对于国际会计准则的态度也是从不认可到逐步合作。2002年，美国财务会计准则委员会（FASB）与国际会计准则理事会（International Accounting Standards Board，IASB）签署了著名的诺维克协议（Norwalk），表态双方将致力于会计标准的国际趋同。2008年，FASB发表了与国际会计标准持续趋同路线图，开始了美国会计标准国际趋同的一系列举措。但在趋同的过程中FASB并非完全采用国际会计准则，而是提出了“趋同认可”的趋同策略，并且在实务中要求将按照国际会计标准编报的财务报告按照美国会计标准重新调整。众所周知，美国是世界上最大的经济体，具有高度发达的资本市场，美国会计标准的制定和国际趋同对世界会计发展产生着重要的影响。

二、美国会计标准的制定及国际趋同

（一）美国会计标准的制定

美国每一次会计标准的修订都与其经济环境有着深刻的关联。1929—1933年的经济危机深刻地影响着美国，美国国会1933年通过了《证券法》，1934年通过了《证券交易法》，联邦政府成立了证券交易委员会（SEC），通过《证券交易法》将制定公开交易和非公开交易的公司的财务报告规则的权利赋予了证券交易委员会（SEC）。而SEC成立后，却将会计标准的制定工作委托给了民间的美国注册会计师协会，由美国注册会计师协会负责起草和制定会计标准，但SEC保留了最终的监督权和修订权。美国注册会计师协会在制定准则的过程中也非常重视SEC的意见和建议，SEC对美国注册会计师协会制定的会计标准提供“具有实质性权威支持”。1938年4月，证券交易委员会在其发布的第4号《会计系列文告》（ASRS）中明确表示接受按“具有实质性权威支持”的会计准则编制的财务报告，这使得从事准则制定工作的美国注册会计师协会得到官方支持。会计程序委员会（CAP，1936—1958）在1939年发布了美国第一份公认会计准则文告——第1号《会计研究公报》（ARB），开创了民间机构制定会计准则的先例。美国会计标准的制定是以民间制定、官方支持的模式来进行的。

（二）美国会计标准的国际趋同

美国会计标准国际趋同合作的发展阶段可以以诺维克协议的签署为标志进行划分，在诺维克协议签署之前，美国会计准则委员会与国际会计准则理事会并没有开展实质性的合作。20世纪90年代之前，美国虽然是国际会计准则委员会（IASC）的发起人之一，但与国际会计准则委员会并没有开展任何的趋同合作，当时美国会计准则与国际会计准则存在差异较大。1991年，FASB发表了一份“开展国际活动的战略计划”，首次正式提出在美国会计标准与国际会计准则之间取得更大可比性的目标，并明确表示支持国际性会计标准的制定。1996年4月，美国证券交易委员会宣布将考虑接受在美国上市的外国公司使用国际会计准则，但对国际会计准则的质量提出了三项条件。2002年10月美国会计准则委员会（FASB）与国际会计准则委员会（IASB）在美国康涅狄格州（Connecticut）诺维科（Norwalk）市的FASB办公总部举行了合作会议。会后公布了谅解备忘录（即诺维科协议），致力于实现美国公认会计原则（US GAAP）与国际会计准则（IAS/IFRS）之间的趋同。双方承诺尽最大的努力在切实可行的情况下尽快使现存的财务报告准则完全相容，并在将来的工作项目中共同合作以确保这种共容性得以维持。时任国际会计准则理事会（IASB）主席戴维·泰迪（David Tweedie）爵士指出，“这是我们与国家准则制定机构合作，以实现一套真正全球化的会计准则进程中又一至关重要的步伐。”诺维科（Norwalk）协议积极推动了FASB和IASB在准则制定和趋同的步伐，并进行了实质性的合作。

诺维克协议之后，双方就具体的会计准则项目展开了合作和研究。2004年10月，IASB和FASB联合启动在各自现有的框架基础上研究制定出一个更完善的共同概念框架，以此作为双方会计准则趋同项目的一部分。2005年6月，IASB和FASB在伦敦举行了一次会议，讨论美国会计标准和国际会计准则的趋同问题，会上，FASB和IASB制定了以美国GAAP为基础的趋同计划。2007年7月3日，美国证券交易委员会（SEC）正式取消在美国上市的外国公司如果按照国际会计准则编制财务报告则应调整为按照美国公认会计原则编制财务报告的规定。之后双方就会计准则的制定开展相互合作，如公允价值计量准则。FASB在2006年9月发布财务会计准则第157号（SFAS 157）《公允价值计量》，IASB对SFAS 157的主要理论进行了研究，对关键问题形成了初步看法，在2011年5月12日，IASB与FASB共同發布了公允价值计量的最新准则，即国际财务报告准则第13号（IFRS 13）《公允价值计量》与FASB 2011年第4号会计准则更新公告。IFRS 13充分吸收SFAS 157。IFRS 13代表了国际会计界对公允价值计量研究的最新成果，是IASB与FASB会计标准国际趋同的结果，对各国公允价值计量准则的制定都发挥着重要的影响。

三、美国会计标准国际趋同的态度与启示

纵观美国会计标准的国际趋同过程，美国对于国际会计准则的态度是从不认可到逐渐合作的，支持IASB制定一套全球通用的、高质量的会计标准。FASB对国际会计准则的制定产生越来越多的影响，在IASB进入完成核心准则项目和机构改组的实质性阶段之时，美国的立场由漠不关心改为了主动介入。从共同开展《编报财务报表的框架》框架项目到2006年9月，FASB发布《公允价值计量准则》（SFAS 157），制定了新的公允价值定义和计量指南。2011年IASB发布了《公允价值计量准则》（IFRS 13），从公允价值估计的程序和应用范围来看，FASB强势影响IASB，FASB推行的公允价值理念的努力已经取得了有效进展，IASB公允价值计量准则向FASB靠拢的迹象明显，某些具体准则也与美国GAAP接近。在国际会计准则机构的改组中，美国也积极介入，主导2000年国际会计准则委员会改组，1999年11月，IASC批准了一个提名委员会，美国SEC主席Arthur Levitt当选为提名委员会主席。2000年5月22日，IASC提名委员会宣布了改组后IASC首批19位受托人名单，由美国联邦储备局前主席Paul Volker担任主席。在2001年IASC的改组方案中，在成立的国际会计准则咨询委员的49个席位中，美国就占据了10席。美国的介入改变了IASC的结构和力量均衡。美国对国际会计准则态度的转变源于国家利益的需要。世界经济一体化的趋势使得美国不得不切实地考虑国际会计准则应有的地位，美国力图介入国际会计准则委員会的机构，影响国际会计准则的制定，使得国际会计准则向美国会计准则靠拢。

美国会计标准国际趋同的过程表现为，一方面美国会计标准和国际会计标准的趋同过程是相互需要的结果。美国作为全球经济总量最大的国家，拥有最发达的资本市场和金融体系，FASB和IASB所制定会计标准的趋同过程中体现出相互需要的态度。美国以强势影响国际会计准则理事会制定的国际会计准则以美国的GAAP为基准，减小美国会计标准国际趋同的成本和制度变迁的影响。国际会计准则理事会作为一个民间的准则制定机构，其制定的国际会计准则（IAS/IFRS）如果得不到各个国家准则制定机构的认可和支持，则在世界范围内也很难得到推广，如果能够得到美国的支持，则表明了国际会计准则专业的权威性，同时也会有许多的国家效仿美国而采用国际会计准则。因此，美国会计标准与国际会计准则的趋同过程中双方是共赢的，并且双方在进行合作中基本处于平等的地位，甚至美国更具主导权。

另一方面，美国在与国际会计准则趋同的过程中表现的非常务实。针对US GAAP与国际会计标准之间的差异并没有照搬国际会计准则，而是组成了研究团队，针对美国的情况进行深入研究。在安然事件及2008年的金融危机等事件中，美国都是组成了来自理论界、实务界的人员展开调查研究，包括研究国际会计标准来解决美国的问题。在国际标准国际趋同的策略上，美国首次提出“趋同认可”模式。“趋同认可”模式指一国或地区将推动本国会计准则与国际财务报告准则趋同，同时保留本国会计准则制定机构及其制定本国会计准则的权力，对现行国际财务报告准则进行逐项认可，并根据本国的实际情况进一步发布指南、解释或其他披露要求。 “趋同认可”的目标并不是用国际财务报告准则代替美国公认会计原则，而是将国际财务报告准则纳入美国财务报告体系。这一策略也反映出美国对国际会计准则的趋同的态度更多的立足于美国自身的会计准则，以自我为主体，吸收国际会计准则，针对差异进行协调，使美国会计准则与国际会计准则编报的报表达到等效的目的。

美国会计标准在国际趋同中的这些做法对于我国会计标准国际趋同具有一定的借鉴意义。第一，我国在会计标准国际化的过程中应当立足中国社会经济社会发展的需要，吸收国际会计准则为我所用。我国会计准则建设起步较晚，但随着改革开放的步伐发展迅速，目前已经形成了一套适应我国经济发展又与国际会计准则高度趋同的会计准则体系。我国会计准则在国际趋同的过程中更多的是跟随国际会计准则变动而变动，学习国际会计准则的做法，研究我国的实际情况进而修订我国准则。美国的“趋同认可”模式则表现得更加主动，站在美国的立场将国际会计准则纳入到美国财务报告体系中。第二，我国在会计标准国际化的过程应紧紧掌握国家准则制定权，积极参与影响国际会计准则，维护我们的国家利益。我国在国际会计准则委员会中成员较少，对国际会计准则委员会影响较小，也致使国际会计准则在制定过程中较少考虑我国的实际情况。而美国在会计标准趋同过程中积极参与国际会计准则理事会的改组，介入国际会计准则委员会，占据重要职位，对国际会计准则委员会的结构产生影响，从而影响国际会计准则的制定趋势和走向。因此，我国在未来会计准则国际趋同过程中应注意积极与国际会计准则委员会的交流和合作，传递我国的实际情况。J

参考文献：

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