企业财务报表利润操纵问题研究

陈康裕+谢慕龄

摘 要：企业的管理者们为了达到预想的成绩和要求，公然不顾国家对公司的法律规定，仍然蓄意操纵利润，违背了市场经济体制的正常运行，危害到了国家、社会以及公正的利益，真实可信的信息再也不复存在，公众对此失去信任，必然会引来更大的危机。为了使公众尽早的认识到这一严峻问题，尽快做出相应的对策，据此，通过所学习的会计基本理论知识，结合实际发生的案例，引出财务报表利润操纵的定义，研究企业为何要非法进行利润操纵，分析企业经常采用的报表利润操纵的各种方法和手段，并根据动机从几个方面提出了防范企业利润操纵的对策。

关键词：财务报表；利润操纵；手段；对策

中图分类号：F23

文献标识码：A

doi：10.19311/j.cnki.1672-3198.2017.03.053

1 引论

企业是一个国家市场经济体制中极为重要的部分，国家不容忽视。同时，会计信息又是经济发展的灵魂。出于各种不同的内部或外部的动机，一些企业不管不顾国家对公司设立的法律法规的规定，为了满足各种利益或达到各种目标，采用多种不同的手段进行利润操纵，隐瞒企业的实际情况和真实数据。就这样，企业的管理者们为了满足自己的需求及愿望，财务报表被恶意的人为操纵了，真实业绩荡然无存了。我们必须认识到，这在某种程度上已经严重损害了投资者、国家和公众们的利益，影响到了社会的发展。如今，严重的财务报表操纵问题已经被重视，如何防范利润操纵已经是一个国际性的难题。

2 财务报表利润操纵手段

2.1 利用会计方法和会计原则进行利润操纵

2.1.1 利用会计方法和会计原则进行利润操纵的原理

我国目前会计准则使用的是权责发生制。收入与费用的确认是以责任和权利的转移发生与否作为标准。权责发生制在很多的情况下都要对责任和权力的转移进行估计，也就是对收入和费用、资产和负债进行估计。比如说，对坏账的估计，对折旧费用的估汁都是带有比较强的主观因素的，虽然会计准则对这些估计做出了一定的限制，考虑到现实情况往往是复杂的，会计准则又不能硬性地规定所有的情况都必须使用向样的方法，所以准则或多或少为会计人员留下了调整的余地。会计人员往往那是利用这些调整的余地来对利润进行操纵。这就是第一类利润操纵的方法，即利用会计方法相会计原则进行利润操纵。

2.1.2 利用会计方法和会计原则进行利润操纵的手段

（1）利用各种资产减值准备的提取和冲销。

一般說来，会计报表中的收入由两部分组成，一部分是公司运营中的现金流，另外一部分是就是权责发生制产生的应计项目。应计项目来源于权责发生制之下的损益表和现金发生制之下的损益表个的差别。

根据目前的会计准则，真实价值或者市场价值在低于账面的部分在确认的时候，被计入权益表中的损失部分，造成利润下降，而在资产负债表中，在相应的资产科目下，记录资产减值准备。在我们举的产品销售的例子中，如果有大量的应收账款无法收时，那么应收账款的账面价值就远远高于它的实际价值。按照现行的会计原则，我们就要在应收账款之下记录一笔坏账准备。这就是资产减值准备和冲销的来源。虽然概念很容易理解，但是实施起来却有相当大的难度。因为会计制度并不是让我们在损失之后才记录损失，它要求我们在损失确认之前就要对发生的损失进行估计。损失的规模就要凭会计人员的经验来判断。换句话来说，资产减值准备的提取和冲销的变化就有了一定的主观性，这些项目就属于可操纵应计项目。

（2）利用收入和费用的确认。

某些上市公司签订的项目往往需要几个会计年度来完成。比如说建造一座大楼，往往需要几年的时间，根据会计准则，项目收入的确认往往是按照一定的比率在各年度之间分配。而确认的比率往往是在公司会计入员的掌握中的，他们往往会根据公司的财务目标来安排费率以达到操纵利润的目的。假如会计人员选择将当期的收益最大化作为目标，那么他们往往就会将当期确认的收入增加。这样在损益表中，收入和净利润会增加，而在资产负债表中，应收账款也会增加。

（3）更改会计方法或者会计原则。

根据会计准则的规定，企业的发出材料成本的核算方法有多种，有先进先出法、全月一次加权平均法和移动加权平均法等，选择不同的成本核算方法，导致的企业产品成本自然就不同。假设企业的原材料的市场价格持续上涨，此时，如果该企业选用先进先出法来核算材料成本，那么营业成本自然会比其他两种成本核算方法计算出来的营业成本低，从而提高营业利润。企业可以利用这个会计核算方法达到操纵利润的目的。

2.2 利用关联交易进行利润操纵

2.2.1 利用关联交易进行利润操纵的原理

使用关联交易进行利润操纵指的主要就是上市公司利用自己与母公司或其他关联方的交易，使用不公平的交易将自己的利润抬高。比较简单的例子就是上市公司将一批低成本的货物以高价格销售给母公司，这样，上市公司的利润就被虚增了。关联交易操纵利润主要包括资产重组、债务重组还有我们提到的关联购销等等手法。

2.2.2 利用关联交易进行利润操纵的手段

公司与自己的关联企业进行商品买卖的现象是十分常见的，不少企业通过从关联企业中低价购入产品，然后高价对外销售，从而达到操纵利润的目的，像这类型的交易，常常都是往来账在该企业和关联企业挂着，而利润表的营业利润和净利润只是“纸上—富贵”。

2.3 制造假账目进行利润操纵

2.3.1 制造假账目进行利润操纵的原理

第三类方法，就完全属于违法行为。很多公司造假一条龙，从原始单据开始伪造交易，从而报高额利润。

2.3.2 制造假账目进行利润操纵的手段

最常见的制造假账目的方法是虚构合同、提高收入，白条充账、降低成本，借鸡生蛋、少结转营业成本，等。这种制造假账目的手段在市场当中层出不穷，但是他们有一个共同点，就是“无中生有”，没有真实凭证的情况之下，提高收入或者降低成本，从而达到操控利润的目的。

3 财务报表利润操纵的对策分析

3.1 完善会计信息披露制度

会计信息使用者所需要的财务信息必须具有可靠性、可比性和相关性，这是会计准则对会计信息披露质量的最基本的要求。进一步规范上市公司信息披露的模式，真实披露会计师事务所变更的原因，使财务报表使用者得到最可靠的信息，杜绝审计意见购买行为的发生。

改进审计费用的披露机制，由证监会设计披露审计收费信息的统一表格，采用表格的形式列示年报审计收费信息，要求上市公司按统一格式如实披露审计收费信息，使财务报表更具有可比性。完善非财务指标的披露制度，监管部门应要求上市公司在财务报表中列示完整的非财务指标，使所提供的信息与报表使用者的需求更加具有相关性。

继续加强对上市公司信息披露的监管，减少信息披露滞后和频繁更正现象，提高财务报表信息披露的质量，以利于投资者的投资决策。

3.2 加强外部监督

设立对投资者教育的专职机构，赋予专职机构法定的投资者教育义务。提高投资者的认知水平，保护投资者的权益，引导投资者根据企业内在价值做长线投资和理性投资，发挥对审计的监督约束作用，避免出现不同类型的非标准审计意见的市场反应无显著差异，甚至带强调事项无保留意见的负面市场反应大于保留意见的现象。

强化资本市场的有效性，加强对上市公司的监管。采取措施减少公司内幕交易，减少投资者与经营者之间的信息不对称，加强行业信息披露，发挥新闻媒体和社会舆论的监督功能，不断完善现行的“核准制”和市场退出机制。

3.3 加强对会计师事务所的管理及监督

加强对会计师事务所执行上市公司年报审计业务的监管，有利于将审计风险控制在一个可接受的水平，杜绝审计失败，提高审计质量和审计的公信度，有利于保护广大投资者的切身利益和资本市场的稳定与健康发展。

注册会计师协会对会计师事务所的监督应当贯穿于年报审计工作的始终，做到审前指导，审中实时监控和严格督导，年报审完后对有关审计工作的档案进行检查，严肃处理年报审計工作中发现的舞弊行为。

另外，注册会计师审计行业的工作性质决定了审计人员不但要有专业胜任能力，还需要良好的职业道德。我国的注册会计师资格是通过考试取得的，没有相关职业道德的审查，注册会计师个人的职业道德水平参差不齐，对违规人员的处罚力度不够，导致有些注册会计师对职业道德不够重视，甚至会发生与上市公司共同舞弊的行为。因此，加强注册会计师职业道德的培养也是至关重要的。

3.4 完善公司治理结构

优化股权结构，改变上市公司中股权结构不合理的现状，减少第一大股东的持股比例，完善会计师事务所的选聘制度，保证会计师事务所的独立性。

提高独立董事的独立性，加强其业务素质并充分发挥其监督职能。适当增加高级管理层的持股比例，并要求在一定时间内不得转让，激励并且约束高管人员的行为，促使他们的利益与公司利益有更大的一致性。

加强对经营者的职业道德教育，让他们从思想上否定利润操纵行为。不断健全或完善公司治理结构，形成内部制约和监控机制，抑制利润操纵事件的发生，特别是抑制违法的利润操纵事件的发生。推行股票期权计划和民事赔偿制度，建立和健全有效的激励约束制度。

4 总结

在企业中，报表的数据又是会计信息的重要反映。它既是企业本身生产经营活动的直接反映，也是企业生产环境的综合反映。投资者对一个未曾接触过的企业进行分析，首先就是分析该企业的报表，对上市公司尤是如此。财务报表中的数据所反映的信息量很大，从中，投资者能够看到公司的财务情况、经营方针甚至是战略。如今，随着网络时代科技的发展、国民的素质水平普遍提高，民众对企业的关注度日益见增。因此，国家、投资者、公众以及其他会计信息使用者通过对财务报表的分析，做出相应的经济判断和决策，合理地评价过去与现在，预测未来。除此之外，国家的财政收入和国家经济的政策都受到报表中利润数据的影响，所以我们强调利润数据的真实可靠性。

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