职工薪酬会计核算探讨

李鹏

摘要：人力资源越来越成为企业间和国家间竞争的关键要素，职工薪酬作为人力资源的使用成本，对其会计核算的探讨具有重大意义。现有会计准则集中以CAS9和CAS11两个准则对职工薪酬的核算作出了较详细的规定。但现实生活中为充分发挥人力资源潜力的职工薪酬设计方案不断被创新，本文正是针对这一现实，简单探讨职工薪酬核算中有待商榷和改进的地方。

关键词：职工薪酬；应付职工薪酬；CAS9；CAS11

人力资源乃是所有资源中最宝贵的财富。当今国家间的竞争也已转变为人才之间的竞争。在我国当前全面深化改革加快经济转型、提倡大众创业万众创新的大背景下，对人力资源价值的具体测度更成为很多管理学者和财会专业人士的研究热点。而其中，职工薪酬作为人力资源的使用成本，对其会计核算的探讨就具有重大意义。

一、职工薪酬的概念与范围

职工薪酬，指企业为获得职工提供的服务或终止劳动合同关系而给予职工本人、配偶、子女、受赡养人、遗属及其他受益人的各种形式的报酬。而“职工”包括与企业订立劳动合同的人员、虽未订立劳动合同但由企业正式任命的人员及其他劳务用工人员。

目前，“职工薪酬”按照《企业会计准则——职工薪酬》（简称CAS9，下同）的规定，包括：

（一）短期薪酬，即①工资、奖金、津贴、补贴②福利费③社会保险费④住房公积金⑤工会经费和职工教育经费⑥短期带薪缺勤⑦短期利润分享计划⑧非货币性福利⑨其他短期薪酬；

（二）离职后福利，包括设定提存计划和设定受益计划；

（三）辞退福利，包括自愿和非自愿辞退；

（四）其他长期职工福利，即长期带薪缺勤、长期残疾福利、长期利润分享计划等。

而根据作者的浅见，《企业会计准则——股份支付》（简称CAS11，下同）所规范的内容，实际上也属于职工薪酬的范围。只不过股份支付是近些年职业经理人阶层兴起之后为有效激励中高层管理人员而逐渐发展和丰富起来的对职工的支付手段，其支付的标的较特殊，涉及的期限较长，且往往伴随较多的限制性条款。但究其本质，仍然是企业为获得职工的服务而进行的支付，这脱离不了“职工薪酬”的范围。

二、职工薪酬核算的相关准则规定

（一）据CAS9的规定，对于各种短期薪酬，企业应在职工为其提供服务期间，确定为负债“应付职工薪酬”，按照收益对象计入当期损益或相关资产成本“生产成本”、“制造费用”、“管理费用”、“在建工程”等。实际支付时则借记“应付职工薪酬”，贷记“银行存款”。而对于离职后福利、辞退福利和其他长期职工福利，虽具体的确认与计量细节有所差异，但也大致如此，只是基本上都计入“管理费用”而已。

（二）据CAS11的规定，对于股份支付，分为现金结算的股份支付和权益结算的股份支付。前者的会计处理和CAS9中规定的职工薪酬处理方法基本类似，只不过是在等待期内需要逐期借记“管理费用”、贷记“应付职工薪酬”，等到行权时，则借记“应付职工薪酬”，贷记“银行存款”，涉及到股份价值变动的以“公允价值变动损益”体现。对于权益结算的股份支付，核算时则不再使用“应付职工薪酬”，而是“资本公积——其他资本公积”，等到行权时，则转入“股本”。

三、职工薪酬核算中有待商榷的问题

（一）CAS9和CAS11两个准则都是关于职工薪酬会计核算方面的相关规定，虽各有侧重和特点，但有无可能统一到“职工薪酬”这一面旗帜之下？当然，这一构想和现行的准则的确有所差异。但在日益多样化的薪酬给付现实中，将涉及职工薪酬的规则按一定标准进行统一也似乎可以考虑。

（二）非货币性福利等具体薪酬项目的核算尚有一些漏洞。如将自产商品作为福利发放，目前的处理方法是视同销售，但容易被有些企业利用来调节营业收入；职工福利费仅有上限的弹性规定，也为某些企业利用计提福利费调节利润提供了便利。

（三）离职后福利、辞退福利、其他长期职工福利和股份支付等涉及到未来较长期间的薪酬，因其自身的时间长度不确定、经济环境不确定，准则的相关规定也较为粗糙，有较大的“弹性空间”。

（四） CAS9和CAS11两个准则中关于职工薪酬的规定，体现在资产负债表中，主要是“应付职工薪酬”这个流动负债项目，偶然的情况下涉及“资本公积”这个所有者权益项目。但是，基于上述的分析，我们发现某些职工薪酬似乎作为非流动负债，比如“长期应付款”也有一定的道理。所以在考虑职工薪酬对报表的影响时，这一点也值得讨论。

四、相关的对策建议

（一）在企业对职工薪酬的设计、核算实践中，可以在合法、合理的前提下，积极探索多样的职工薪酬方案，并进行合理的核算。使其充分合理反映企业的人力成本；不得利用准则暂未作出规定的“漏洞”去调节收入、成本，影响报表使用者的判断。

（二）学术上，虽然职工薪酬的会计核算方法已能大致覆盖到现实生活中的多数情景，但创新不断出现，规则和方法也应及时跟上。我们应加强规则的研究和探索，使和职工薪酬相关的核算方法和实践与时俱进，使准则不断完善。从而为企业更合理地进行职工薪酬的核算提供理论基石和方法指导。

参考文献：

[1] 中国注册会计师协会.《会计》[M].北京：中国财政经济出版社，2016.3

[2] 程仲鸣，刘合华. 企业职工薪酬会计核算存在的问题[J].财会月刊，2012（2）：62—63.

[3] 郭雯雯. 新会计准则职工薪酬核算研究[J].财会通讯，2012（2）：22—25.