对构建我国财务报告概念框架的思考

潘韵

【摘要】本文基于对IASB2015年《财务报告概念框架（征求意见稿）》的分析与理解，首先对其内容进行了简要概括；然后对征求意见稿中所提议的事项发表了几点建议；最后针对我国目前还没有独立的财报告概念框架的现状，探讨了是否有必要构建我国的财务报告概念框架。

【关键词】IASB 财务报告概念框架 建议

2015年，国际会计准则理事会（IASB）发布《财务报告概念框架（征求意见稿）》，向全球公开征求意见，旨在立即对概念框架做出重大改进，并且预计在2016年完成对概念框架的修订。

一、IASB2015年《财务报告概念框架（征求意见稿）》内容的概要

国际会计准则理事会于2015年发布的《财务报告概念框架（征求意见稿）》共分为八个章节和两个附录。八个章节的内容涵盖了通用财务报告的目标、有用财务信息的质量特征、财务报表和报告主体、财务报表要素、确认和终止确认、计量、列报和披露、资本和资本保全的概念。在附录中对基于现金流的计量技术（附录A）和征求意见稿中用到的基本术语（附录B）进行了补充说明。其中，第一章通用财务报告的目标和第二章有用财务信息的质量特征是2010年联合概念框架的成果，第八章资本和资本保全的概念也主要来自现有概念框架的第四章的内容。国际会计准则理事会提议新的3～7章，对现有概念框架尚未涵盖的部分或有明显不足而需要重新调整的部分进行了重新表述，其中第七章列报与披露是新加的财务报告概念框架内容，这一新的补充，大大增加了财务报告概念框架的完整性和全面性。

二、对IASB2015年《财务报告概念框架（征求意见稿）》的几点建议

由于笔者专业知识有限，未能对征求意见稿的所有部分进行深入研究，只是在分析前人研究的基础上，仅对其中的一部分内容发表一些看法。

（一）财务报告目标的讨论中应重视评价管理层对主体资源受托责任

现行概念框架关于财务报告目标的定义采用的是“决策有用观”。在本征求意见稿中，将通用财务报告的目标定义为提供关于报告主体的财务信息，这些财务信息对于现有和潜在的投资者、贷款人和其他债权人在做出向主体提供资源的决策时是有用的。这些决策包括买入、卖出或持有权益和负债工具，和提供或偿还贷款以及其他形式的信用。然而现有或潜在投资者、贷款人和其他债权人的决策取决于他们在这些方式上所期望得到的回报。他们关于回报的预期又取决于他们对流入报告主体的未来现金流量的金额、时间和不确定性的评估，以及对主体受托责任的评估。因此，通用目的财务报告的目标应当重视对主体受托责任的评估。

（二）重新引入对审慎性的指引，如实反映应当体现某一经济现象的实质而不仅仅体现其法律形式

对于现行的会计概念框架没有固定的实质审核形式，其基本的概念定性为实质重于形式，但是根据会计的财谨慎性的要求来看，还需要从会计财务报告的重要性和相关性进行把握，其谨慎性更加重于财务报告的其他性质，谨慎性的基本原则对于实现财务报告的独立性而言有着更加明显的意义，是财务报告基本实现形式的重要保障。财务报告所凸显的谨慎性究其广泛意义而言有着更加直接的作用，对于实现会计年终审核是极其重要的。

（三）应当修改对现时义务的描述

在征求意见稿中建议，如果同时满足两个条件：一是主体没有避免经济资源转移的实际能力。二是该义务由过去事项产生。那么主体负有转移经济资源的现时义务。笔者认为现实义务应当表述为：现时义务必须来源于过去事项，但对主体未来行为的可能是条件性的。因为现时义务虽然是过去事项形成的，但是在履行义务时，转移未来资源的条件可能发生变化。如，在遇到“债务豁免”的情况下，该转移经济资源的义务就可能被完全豁免；而在“债务重组”或债务金融工具的公允价值发生变动时，转移未来资源的义务虽然不能完全豁免，但其金额可能会发生变化。

（四）应增加指引以明确哪些项目应当在其他综合收益中确认

随着财务报表列报新模式的出现，损益表扩大到了综合收益表。“综合收益表”包含了比“损益表”更多的信息，它既包含在传统损益表中确认的收入和费用，还包括在其他综合收益中确认的收入和费用。现行概念框架并没有明确讨论应该在损益表还是在其他综合收益中列报财务业绩。所以，应当增加指引帮助识别收益和费用的哪些项目应当在损益表中确认、哪些在其他综合收益中确认，并明确界定包含在其他综合收益中的收入和费用的转回问题。

三、对构建我国财务报告概念框架的思考

我国的《基本准则》充分借鉴了IASB的概念框架，内容涉及财务会计报告的目标、会计假设、会计信息质量要求、会计要素及其确认、会计计量以及财务会计报告，这些因素的确立基本了具备了概念的框架和功能，形成了完善的会计计量体系。通过阅读IASB2015年发布的《财务报告概念（征求意见稿）》后发现，我国的《基本准则》和概念框架相比还存在一些差距，这主要表现在一下三个方面：

（一）我国《基本准则》的本质定位存在问题

我国的会计基本准则更加偏向于基本的法律法律没有突出会计的基本理论基础，缺少必要的道道条件支持，对于基本的审计概念不清，没有基本的理论准则体系。

（二）我国的《基本准则》的在理论深度和多种会计计算逻辑刻画方面还有着明显的不足

对于会计主体的表述不够清晰，没有形成系统完备的基本准则理论体系。对于基本的会计报告计量属性也不够清晰，没有形成完善化的理论概念，其基本的会计理论的随意性更加浓重，没有对于会计财务报告作出明确的规划和论述，没有基本的计量概念作为支撑。

（三）对于一些需要具体明确的概念在我国的会计准则当中也没有定性的论述

在不同会计期间的不同会计行为并没有具体的证明，对于在单独会计期间的财务报表形式也没有统一的文字论述做法，缺少基本的报表制定原则，没有具体的报表理论依据，无法形成系统的会计报表理念

所以，从长远看来，当条件成熟时，我国仍然需要构建自己的财务报告概念框架以替代基本准则，以增强会计信息使用者对财务报告的认知，增强会计财务报表的准确性和可理解性。

参考文献

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