资产负债表涉税项目分析

朱小丽

摘要：资产负债表是企业三大报表之一，其财务分析非常重要，表中各项目的涉税问题也不容忽视。资产负债表的涉税项目主要分为资产、负债和权益三大类，资产又分为流动资产和非流动资产项目，如货币资金和非货币资金属于流动资产。本文根据这些项目细分逐个进行涉税分析，全面解剖资产负债表各项目涉及税种及对企业整体税负的影响，从而指导企业合理利用资产，合理避税，提高效率。

关键词：资产负债表；项目；涉税分析

中图分类号：G642.0 文献标志码：A 文章编号：1674-9324（2016）30-0058-02

一、资产的涉税项目分析

（一）流动资产的涉税项目

流动资产包括货币资金和非货币资金。其中货币资金涉及的税收问题相对简单，比如银行存款的利息收入应冲减财务费用，进而增加了企业所得税；这也符合我国税法的规定。此外，根据《国家税务总局关于企业所得税核定征收若干问题的通知》规定：收入总额为企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入。现金短款或长款的损益，也会增加或减少企业所得税。其中，无法查明的其他原因现金短款的账务处理为：

借：待处理财产损益—待处理流动资产损益

贷：库存现金

根据管理权限，经批准后，计入管理费用。

借：管理费用

贷：待处理财产损益—待处理流动资产损益

而无法查明原因的现金长款的账务处理为：

借：库存现金

贷：待处理财产损益—待处理流动资产损益

属于无法查明的现金溢余，计入营业外收入：

借：待处理财产损益—待处理流动资产损益

贷：营业外收入—现金溢余

从现金的短款和长款的账务处理可以看出，短款增加的是企业管理费用，增加的是企业营业外收入，进而影响到企业的利润，从而影响到企业所得税。

企业流动资产中的非货币资金涉及的税收问题就相对复杂了。流动资产中的非货币资金大致也分为两类：债权和存货。处置应收账款等债权的损益，涉及企业所得税；而处置存货等货物的损失，不仅涉及企业所得税，还涉及增值税进项税额的转出。是以企业资产负债表上列示的存货，基本上都包括17%的进项税额；若企业终止，除符合重组条件的终止形式外，都涉及17%进项税额的转出问题。

1.债权：以应收账款为代表，其坏账的处置不管是采用备抵法还是直接冲销法都会通过影响企业利润从而影响企业所得税，如采用备抵法的账务处理如下：

资产负债表日，应收款项发生减值的，按应减记的金额：

借：资产减值损失

贷：坏账准备

对于应收的款项无法收回时，根据管理权限报经批准后，作为坏账，转销应收款项：

借：坏账准备

贷：应收账款

2.存货：以原材料非正常损失为例，其账务处理为：

企业实际发生损失时，按扣除取得的变价收入后的金额转入待处理财产损溢。

借：待处理财产损溢—待处理流动资产损溢

贷：原材料

应交税费—应交增值税（进项税额转出）

取得变价收入时，将取得的变价收入确认为“其他业务收入”，同时结转该部分原材料的成本计入“其他业务支出”。

借：银行存款

贷：其他业务收入

应交税费——应交增值税（销项税额）

借：其他业务成本

贷：原材料

（二）非流动资产的涉税项目

非流动资产主要包括固定资产、长期股权投资和无形资产。其中固定资产的损益涉及企业所得税，而固定资产的处置，在涉及企业所得税的同时，也涉及增值税进项税额的转出和销项税额的计算问题。

《财政部 国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》（财税〔2008〕170号）第五条规定：纳税人已抵扣进项税额的固定资产发生条例第十条（一）至（三）项所列情形的，应在当月按下列公式计算不得抵扣的进项税额：不得抵扣的进项税额=固定资产净值×适用税率，其中固定资产净值指的是按照根据财务会计制度计提折旧后纳税人所获得的固定资产净值。

《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第二十四条所说的不正常损失，是指由于疏忽管理造成的丢失、霉烂变质、被盗的损失。

账务处理如下：

借：营业外支出

贷：固定资产清理

借：固定资产清理

贷：银行存款

应交税费—应交增值税

借：固定资产清理

累计折旧

贷：固定资产

被投资方亏损时一般账务处理如下：

借：投资收益

贷：长期股权投资—损益调整

长期应收款

预计负债

无形资产的增值和摊销都涉及企业所得税。其他非流动资产项目，有实物形态的，基本都同时涉及企业所得税和增值税；无实物形态的，大都涉及企业所得税。

以无形资产的摊销为例，其摊销从管理费用影响到企业的税前利润进而影响到企业所得税，其账务处理为：

借：管理费用—无形资产摊销

贷：累计摊销

二、负债的涉税项目分析

负债分为流动负债和非流动负债，但其涉税问题没有本质差异。

凡是支付给单位的利息或费用，都涉及印花税、企业所得税等税种；凡是支付给自然人的费用或利息，在涉及企业所得税的同时，还涉及个人所得税。而“递延所得税负债”项目本身就是欠交的企业所得税，其账务处理如下：

资产负债表日，企业确认的递延所得税负债：

借：所得税费用—递延所得税费用

贷：递延所得税负债

资产负债表日递延所得税负债的应有余额小于其账面余额的做相反的会计分录。资产负债表日递延所得税负债的应有余额大于其账面余额的，应按其差额确认，借记“所得税费用—递延所得税费用”科目，贷记本科目；递延所得税负债与直接计入所有者权益的交易或事项相关的，则账务处理为借记“资本公积—其他资本公积”科目，贷记递延所得税负债。

三、权益的涉税项目分析

权益在本文中特指所有者权益，主要包括实收资本、资本公积和留存收益三类。实收资本是指投资者根据企业注册资本实际投入到企业的资本，可以是货币、实物或知识产权，如果是货币形式的投资，货币资金的存款利息会产生企业所得税，另外还会产生印花税，如果是非货币形式的投资，还会产生增值税。如果是知识产权或技术等无形资产的形式投资的，还会产生个人所得税。

资本公积是指在经营过程中，因股票增值、法定资产增值以及受捐等形成的公积金。根据《国家税务总局关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得税的批复》规定，国税发[1997]198号文件中所提到的“资本公积金”指的是股份制企业发行的股票涨价而形成的资本公积金。这种公积金转增股本的，不对个人征收个人所得税，不转增股本而是以其他形式分配红利或利润的，则要征收个人所得税。有一种情况要交一部分个人所得税，即用资本公积转增股本，该股本原本是自然人股份的。

《企业会计准则指南》（2006）规定，企业受到的资金额数超出注册资本或者股本中所占份额的投资属于资本溢价，应算入资本公积，企业可以利用该资本公积进行增资。作为股东自然人取得的增资部分，根据《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》和《国家税务总局关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得税的批复》规定，不缴纳个人所得税。

留存收益指的是企业在运营的过程中所获得的，但是因公司发展的需要或者法律的问题等原因，并未对其进行分配而由公司利用其进行盈利的部分。其分配或转增股本，涉及自然人股份的，要交个人所得税。

根据国家税务总局《关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》规定：股份公司利用盈余公积向员工派发红股的，这种性质属于红利、股息。应向获得红股的古人征收个人所得税，征收的比例为20%。另外，根据国家税务局《关于盈余公积金转增注册资本征收个人所得税问题的批复》，公司从税后的受益资产中所获得的法定及任意公积金进行注册资本的，其实就是该企业将向股东分配的红利、股息再用来转增资本，没有改变税后利润的性质。因此这部分转增资本是要征收个人所得税的。

因此，实收资本也好，资本公积和留存收益也好，都有可能会涉及到个人所得税，实收资本可能要涉及到印花税和企业所得税。

四、结束语

资产负债表各个项目的涉税分析需要结合《企业会计准则》及其实施细则进行账务处理分析，还要结合国家相关税收法律制度和规定。其分析有助于企业弄清楚各项负债、资产及权益类项目和税收的关系，能够合理利用节约资源、企业资产、合理避税的目的。

参考文献：

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[2]孙琳.企业资产负债表项目的涉税分析[J].经济研究导刊，2014，（21）.

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