电子商务环境下税收流失问题及对策研究

■/郭　强



电子商务环境下税收流失问题及对策研究

■/郭强

摘要：电子商务的出现，对现有的金融、税收、法律等制度提出了新的挑战，本文尝试在国内现有的税收原则和税制下，通过对电子商务税收征管的全面探讨，参考世界各主要国家和我国台湾地区电子商务税法的立法现状和立法趋势，结合目前电子商务的发展状况，就电子商务环境下得税收流失问题提出意见和建议。

关键词：电子商务税收影响税收对策

一般而言，电子商务（EC，Electronic Commerce）最常的解释是“藉由电脑网路将购买与销售、产品与服务等商业活动结合在一起，进而调整交易的基础和型态”，但是电子商务并不是只有在网路放上企业的网页而已，他是代表商业和企业的另种型态。电子商务主要是建构在电子交易系统上，即是将传统的金流和物流数位化，并且发展成资讯流，这正是电子商务的精髓。

然而在追求电子商务的速度发展时，也伴随产生了许多问题，如：电子商务环境下税制流失问题；网上的诚信度问题；电子商务普遍不重视后台建设；中小企业信息化总体水平太低等等。本文主要探讨电子商务环境下税制流失问题产生的原因，并根据我国现状借鉴国外经验采取相关措施，以便税制流失问题得以解决，从而促进我国经济发展。

一、电子商务对税收征管的影响

随着电子商务的发展和日趋成熟，越来越多的企业开始重视网上经营，其结果是一方面传统贸易方式的交易数量的减少，使现行税基受到侵蚀，另一方面由于电子商务是新生事物，税务部门的征管及其信息化建设跟不上电子商务的进展，造成了网上贸易的“征税盲区”，网上贸易的税收流失问题十分严重。

（一）税收流失严重

由于在互联网上企业可以直接进行交易，而不必通过中介机构，使传统的代扣代缴税款无法进行，电子商务的快捷性、直接性、隐匿性、保密性等，不仅使得税收源泉扣缴的控管手段失灵，而且客观上促成了纳税人不遵从税法的随意性，加之税收领域现代化征管技术的严重滞后，都使依法治税变得苍白无力。据国家税务总局的保守估计，1998年网上交易就造成我国税收流失13亿元，并以每年40%的速度增长。有的权威人士估计我国税收流失每年至少100亿元，而有的学者则认为1993年和1994年，我国每年仅关税一项，税收流失就在1000亿元～2000亿元之间。在不久前发表的一项研究中，税务经济学家田纳西大学教授Donald Bruce教授称：2003年会因为在线交易而使全美各州失去约100亿美元的税金，佛蒙特州损失的国家税金至少达1710万美元，加利福尼亚州损失达14.9亿美元；加上其它行业的漏税，在2003年全美税金流失会高达240亿美元。有人曾形象地将电子商务比作为21世纪税收最大的“敌人”。网上贸易发展迅速、越来越多的企业（尤其是跨国公司）搬迁到互联网上进行交易，必然导致传统贸易方式的交易数量减少，而税务机关又来不及研究相应的征税对策，更没有系统的法律法规来约束企业的网上贸易行为，出现了税收征管的真空和缺位，使本应征收的税款白白流失。

（二）国家税收管辖权不明确

国家税收管辖权的问题是国际税收的核心，目前世界上大多数国家都同时行使来源地税收管辖权和居民（公民）税收管辖权，即就本国居民（公民）的全球所得和他国居民（公民）来源于本国的收入课税，由此引发的国际重复课税通常以双边税收协定的方式来免除。然而，电子商务贸易中，这两种税收管辖权都面临着严峻的挑战。

首先，Inter网贸易的发展必将弱化来源地税收管辖权。外国企业利用国际互联网在一国开展贸易活动时，常常只需装有事先核准软件的智能服务器便可买卖数字化产品，服务器的营业行为很难被分类和统计，商品被谁买卖也很难认定。加之Inter网的出现使得服务也突破了地域的限制，提供服务一方可以远在千里之外，由此，电子商务的出现使得各国对于所得来源地的判断发生了争议。

其次，居民（公民）税收管辖权也受到了严重的冲击。目前各国判断法人居民身份一般以管理中心或控制中心为准。然而，随着电子商务的出现，国际贸易的一体化以及各种先进技术手段的广泛运用，一些原来让人难以想象的情况将成为可能，如一个企业的管理控制中心可能存在于多个国家，也可能不存在于任何国家。在这种情况下，税务机关将难以根据属地原则对企业征收所得税，居民税收管辖权也显得形同虚设。

二、电子商务环境下税收流失产生的原因

（一）课税主体难以确定

课税主体就是纳税人，现行的税法规定的纳税人是指经工商行政管理机关批准登记的有一定的财产和资金及固定的生产经营场所，能独立核算，并能承担经济民事责任的法人或自然人。而在电子商务环境下，无需在固定地点办理成立登记，只要有自己的网址便可以开展商务活动，外国企业利用互联网在一国开展贸易活动时，很多情况无须在该国境内设立常设机构。在这些公司的电子商务中，一个网络商店只要取得一个网址就可以进行网络交易，而网址和网络商店的实体存在并没有什么必然的物理关联，也就是说从网址上我们不能判断网络商店的确切位置，税务机关无法确认纳税人的确切身份和位置。如何确定征税对象变得极为复杂。现行的税法对商品销售收入、劳务提供收入及特许权使用收入等税种和税率均有不同规定。但电子商务的出现改变了这一观念，将交易对象均转换为“数字化信息”在Internet上传递，税务部门将难以确认这种以数字形式提供的数据和信息究竟是商品、劳务还是特许权等，所以无法确认课税对象及相关适用税率。

（二）准确的税收凭据信息难以获得

传统的税收征管都离不开对账簿资料的审查，而网上贸易是通过大量无纸化操作达成交易，账簿、发票均可在计算机中以电子形式填制，而电子凭证易修改，且不留痕迹，税收审计稽查失去了最直接的纸质凭据，无法追踪。企业如不主动申报，税务机关一般不易察觉其贸易运作情况，从而助长了偷逃骗税活动。另外，随着计算机加密技术的发展，纳税人可以用超级密码和用户名双重保护来隐藏有关信息，使税务机关收集资料十分困难。法律上最有效的证据是记录业务发生的原件，在手工税务处理环境下，企业的经济业务发生后均记录于纸张上，按会计数据处理的不同过程分为原始凭证、记账凭证、会计账簿和会计报表。而企业会计则是通过税务部门提供的税收票证和申报表来申报纳税的。但是，在计算机网络信息系统中的电子商务（无纸贸易）使原来纸质的会计原始凭证的数据直接记录在磁盘或光盘上，由于对电子数据非法修改可做到不留痕迹，这样就很难辨别哪个是业务记录的“原件”，从而导致税收征管中纳税人和课税对象的确认越来越难，使各种各样的逃税避税更加容易与普遍。另外关于所得来源问题的确认，各国有不同的规定，对不同的所得来源采用不同的评判标准。电子商务的出现，使得地域间的限制被打破，商品交易在全世界范围内开始流转，这样就使交易所得、劳务所得等收入模糊了彼此之间的界限，各国因此而对来源地所得产生争议。这种争议的实质就是对于税收征收管辖权的确定上的冲突。

（三）税款的征收方式不明确

即使在明确纳税人及纳税对象的情况下，由于电子商务越来越倾向于电子货币的使用，特别是1997年之后推出的商业服务软件允许电子现金过户和电子数据交换，无纸化的交易使本应征收的增值税、消费税、营业税、关税、所得税、印花税等均无从下手。因为现行税收的征收管理是建立在发票、账簿等这些纸制凭据的基础之上的，再加上随着计算机加密技术的发展，使纳税人可以用超级密码来掩藏有关信息，使税务机关搜集有关资料难上加难。由于网上交易的电子化，电子货币、电子发票、网上银行开始取代传统的货币银行、信用卡，现行的税款征收方式与网上交易明显脱节。随着网上贸易中有形产品和信息服务的区别变得日渐模糊，税务机关对网上知识产权的销售活动及有偿咨询束手无策。许多贸易对象均被转化为“数字化资讯”在国际互联网中传送，使得税务机关很难确定一项收入所得为销售所得、劳务所得还是特许权使用费。由于所得的分类直接关系到税务方面的处理，上述问题导致了税务处理的混乱。网上交易发生在虚拟的、数字化的计算机空间而不是在某一具体地点，所以要把收入来源和具体地点相联系几乎是不可能的，确定纳税人也变得相当困难。

（四）国际间的税收征管方式协调面临着严峻挑战

随着经济全球化和知识经济的发展以及商品、劳务、技术和资本在世界范围内的流动，贸易国际化和纳税人国际化等已成为世界经济的主要特征，各国间因税收争议而引发的矛盾与摩擦日益明显与复杂化，这就在客观上要求国际间进一步加强国际税收协调与合作，而互联网电子贸易的出现和飞速发展对这种协调与合作又提出了更高的要求：一方面，这种协调将不再局限于关税、所得税等税制和消除双重课税等方面的内容，还可能要求各国在对电子贸易征税时采取协调一致的步骤与策略；另一方面，不仅要求各国在税收制度、政策和立法上要相互协调，还要求在税收征管稽查的技术、手段、信息交换等方面紧密合作，而这种征管、稽查的技术和手段又由于各国在经济发展和文化习惯等方面存在差异而难以趋同。

三、解决电子商务环境下税收流失问题的对策

（一）明确电子商务环境下的课税主体

网络贸易的出现与发展，对征管模式提出了更高的要求。要提高现有征管能力和效率，避免在电子商务环境下的税源流失，就必须建立与电子商务发展相适应的税收征管体系，确定课税主体，就目前而言，需要重点做好以下几个方面工作：

第一，在法律上确定纳税主体。对于国内电子商务，纳税主体和现行税法一致，以卖方企业为纳税人。对于跨国全功能模式下的电子商务，在消费地征税原则下，消费地征税机构有征税权，纳税人的认定将依据所采用的消费地不同而不同。

第二，积极推行电子商务税收登记制度。纳税人在办理了上网交易手续之后必须到主管税务机关办理电子商务的税收登记，取得一个专门的税务登记号，税务机关应对纳税人申报有关网上交易事项进行严格审核，逐一登记，并通过税务登记对纳税人进行管理，这样即使纳税人在网上交易时是匿名的，对于税务也不构成任何威胁，政府完全可以掌握什么人通过国际互联网交易了什么。

第三，总结税务部门“金税工程”的经验。“金税工程”是以增值税发票计算机交叉稽核、防伪税控、税控收款机为主要内容的，针对电子商务的技术特征，制定监控电子商务的税收征管软件，为今后对电子商务进行征管做好技术准备。

（二）多渠道获得税收凭据

由于电子商务是全球化、网络化、开放化的贸易方式，其高流动性、隐匿性削弱了税务系统获取交易信息的能力，更会引发诸多国际税收问题。单独一国税务当局很难全面掌握跨国纳税人的情况。这对各国的税收协调提出了更高的要求，只有通过各国税务机关的密切合作，收集纳税人来自世界各国的信息情报，才能掌握他们分布在世界各国的站点，特别是开设在避税地的站点，以防上网企业偷逃税款。

第一，加强与网络技术部门的合作。研究解决电子商务征税的技术问题，必须加强与金融、海关、电信等部门的沟通和联系。充分利用现有技术和设备与金融、交易双方认证机构、工商、海关、电信等部门的联网，特别是与交易双方认证机构的联网，随时掌握网上交易的情况，对购销双方进行监控，形成协税护税网络。

第二，建立完善的纳税审核体系。各税务机关应对从事电子商务的单位和个人做好全面的税务登记工作，掌握他们的详细资料，拥有相应的网络贸易纳税人的活动情况和记录。税务机关应对有关的纳税人填报的资料严格审核，并为纳税人做好保密工作，各级税务部门应积极和银行、网络技术部门合作。

第三，实行电子商务税收征收管理体制。实行电子商务税收征收管理体制，建立行业动态数据库，选择企业试点“纳税诚信交易专区”。加强市场准入执法、知识产权保护、产品质量监督、消费维权等内容的电子商务市场公共服务平台的建设，提供电子商务企业在线市场主体身份识别、信用信息查询服务等，并每年定期发布全市电子商务行业纳税报告。

第四，培养精通电子商务人才。要加强电子商务的税收管理，还要培养一批既精通经济税收专业知识又精通电子商务的复合型高素质人才，联合工商、海关、银行等，选择条件较为成熟的领域进行试点，从技术角度探索电子商务征税的解决方案，对电子商务交易如何进行跟踪、监管、征税等问题进行分析和研究。

（三）通过电子征税明确征税方式

考虑到我国仍属于发展中国家，是先进技术的纯进口国，为维护国家利益，在制定相关政策法规时，应坚持居民管辖权与地域管辖权并重的原则。尽管从短期来看，无须对电子商务征收新税，但从长远来看，必须研究制定相关的税收法规，明确网络交易的性质、计税依据、征税对象等，在我国现行增值税、消费税、所得税、关税等条例中应补充对电子商务征税的相关条款对现行税收要素进行适当的补充和调整。扩大纳税义务人的适用范围，明确对电子商务课税对象性质的认定，区分商品、劳务和特许权，对电子商务纳税环节的确定，应与支付体系联系起来。

第一，要加强电子商务税收征管专用软件的开发。针对电子商务“隐匿性”导致计税依据难以确定的问题，以完善网上数字化发票为切入点，与网络商务中心联合研制开发网上数字化发票自动开具和认证稽核系统，在电子商务交易完成并支付时，该系统自动开出数字化发票作为支付系统代征代扣税款的依据。并且有未经授权无法修改的功能，数字化发票只有在经过该系统认证稽核并实施电子签章后才予以抵扣。

第二，要加快税务系统“电子征税”的进程。电子征税一般包括电子申报和电子支付两个环节。电子申报是指纳税人利用各自的计算机或电话机，通过国际互联网、电话网等通讯网络系统，直接将申报资料发送给税务局，从而实现纳税人不必身在税务机关即可完成申报的一种方式；电子支付是指税务机关根据纳税人的税票信息，直接从其开户银行或专门的“税务账号”划拨税款或帮助纳税人办理电子储税券扣缴应纳税款的过程。税务机关在互联网上开设主页，将规范的纳税申报表及其附件设置在主页中，纳税人通过自己的计算机登陆互联网后访问该主页，将自己需要的纳税申报表输入有关数据后，以电子邮件方式发送到税务机关电子信箱中，税务机关在收到纳税人的申报表后，对纳税申报及时进行审核，确认其有效性，然后转入税务机关的计算机处理系统中确认该项申报有效。同时，在企业纳税申报表上加盖电子印章，返还给企业，确定其申报的有效性。

第三，要加强对电子支付的管理。建立与银行的固定联系制度，利用互联网技术，建立税务、银行之间的虚拟专用外联网，而其他单位部门则不能登录。利用该网络共享信息，传递数据文件，委托银行直接支付缴税或采取通知银行支付缴税方式完成税款的上缴。同时要求银行内部加快网络组建，在各银行之间建设一个统一的电子商厦和电子支付网络，解决好目前国内各种信用卡与税务征收机关缴款网络的兼容问题，以便纳税人可以在任一地点、任一时间将税款划人征收处，同时也能加强对企业开设银行帐户的监控，以免漏征。要求商务网站提供其所有的开户银行及账号。对商务网站来说，其开户银行和结算帐户是相对稳定、公开的，其帐户数额的变化可反映出其收入情况。但在以电子货币为支付手段的情况下，商务网站考虑到各方面安全问题，会对各种数据、信息进行加密，从而导致征收难度的加大，所以有必要更改有关法律，赋予税务机关在电子商务模式下一定的特殊检查权，使像漯河税案这样的例子不再重演。

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◇作者信息：甘肃灵台县人力资源和社会保障局

◇责任编辑：焦岩

◇责任校对：焦岩务管理信息化及决策支持信息化。

五、单位管理会计工作的规定

《条例》第二十一条规定：“单位应当利用会计核算信息，运用管理会计方法，加强经济活动的规划、决策、控制和评价等工作。”

根据《财政部关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》的要求，企业、行政事业单位都要推进管理会计体系建设。管理会计是会计的重要分支，主要服务于单位内部管理需要，是通过利用相关信息，有机融合财务与业务活动，在单位规划、决策、控制和评价等方面发挥重要作用的管理活动。全面推进管理会计体系建设有利于建立现代财政制度，完善现代企业制度，增强企业价值创造力，进一步推进行政事业单位加强预算绩效管理、决算分析和评价。

中图分类号：F810

文献标识码：A

文章编号：1004-6070（2016）03-0043-04