水资源会计制度在秦巴山区的实现研究

金志刚， 蒋 强， 曲春珏， 归子琨

(四川大学 商学院，四川 成都 610065)



水资源会计制度在秦巴山区的实现研究

金志刚， 蒋 强， 曲春珏， 归子琨

(四川大学 商学院，四川 成都 610065)

自然资产负债表是自然资源管理研究的一个新方向,水资源会计是自然资产负债表的一个重要范围,水资源会计是从资产负债表的角度来分析和统计水资源。研究对水资源会计在国内外研究发展进行了回顾，分析了在中国开展水资源会计理论与应用研究的必要性。研究进一步对水资源会计的理论构架从会计目标、会计主题和会计理论等进行了探讨,明确了水资源会计容易混淆的概念。结合秦巴山区的情况，提出在秦巴山区实现水资源会计的具体步骤。

水会计;自然资产负债表；立法保护;秦巴山区

水资源会计是目前自然资源管理学术界的一个研究热点问题。会计学中的资产负债表是发布企业资产变动状况的重要手段。传统的资产负债表关注对象是企业的资产和现金流。学术界把资产负债表这一概念延伸到自然资源的信息披露。专家希望把自然资源作为资产负债表中的关注对象，从而披露在某个时间节点上某个实体的自然资产变动情况。

联合国提出了自然资源负债表这一概念。自然资源资产负债表是指一个地区在某个特定时间点上所拥有的自然资源资产总价值和把自然资源维持在某个规定水平之上的成本(负债)的报告[1]。我国政府也提出建立自然资源负债表，主要核算内容包括土地资源、林木资源和水资源。水资源资产负债表包括地表水、地下水资源情况，水资源质量等级分布及其变化情况[2]。

1 水资源会计的产生

水资源是一种非常宝贵的自然资源。我国许多地区仍然处于干旱或者半干旱的状态。随着经济的发展，许多地区的耗水量急剧升高。在气候变化的影响下，多一方的降水又出现了减少的趋势。

国际上的水资源也是处于紧张和不断变化中。水是生命之本，是确保生态系统完整及其所提供货物和服务的一个关键因素，也是确保粮食种植、能源生成和所有产品和服务生产的关键因素之一[1]。人口增长以及农业、城市和工业之间日益激烈的淡水竞争给水资源带来了前所未有的压力，很多国家都面临着缺水状况，经济发展受到制约[1]。而社会在水资源的拥有量状态和变化情况上，并不是很明确，所以政府在做出和水资源相关决策时就容易出现误差。

水资源具有流动性强，变化快的特点，一旦出现统计误差，很难被发现。水资源会计是以资产负债表为基础，通过复式记账法记录水资源的拥有和变化情况,所以水资源具有规则明确和容易检查错误的特点。

目前急需为我国的水资源会计建立相关理论和实证研究。通过这些研究总结的经验，为水资源会计正式进入在中国的应用提供下一步决策支持。水资源会计理论研究不足问题已经到了关键时刻。依据自然资源资产负债表的现有条件，本文从水资源会计的理论研究和试点运营情况进行了总结，并针对秦巴山区的水资源制度落实情况，提供了相关的对策建议。

2 水资源会计研究现状

2.1 国外水资源会计

国外的水资源会计研究是在联合国提出的自然资源负债表的基础上，以水资源为会计研究主题，对具体地区或者实体的水资源拥有情况和变化情况进行信息披露。联合国的指导文件强调，首先建立完善的水资源统计信息，并把水资源定义3大类：地表水、地下水和土壤水分，从而进一步建立起水环境-经济核算体系[3]。联合国的指导文件指出完善的水环境-经济核算体系有以下优点：帮助提高饮用水质量；改善供水和取水的需求管理；提高与水相关的环境功能；为防范极端事件提供必要的信息[4]。

在国家或地区的水资源管理制度建设上，学者们做出了许多积极的探索，并得出许多有意义的政策建议。Pedro-Monzonís等在联合国的水资源会计指导精神下，结合水文模型，为西班牙胡加河建立了一套水资产负债表[5]。结果发现胡加河可再生水资源占总水资源量的近1/3。Setlhogile等也尝试着在联合国的水资源会计指导精神下，为博茨瓦纳建立水资源会计制度[6]。通过这一套水资源会计系统的分析，Setlhogile等发现博茨瓦纳耗水是农业，其次是矿山行业。并且水资源会计显示一些地区水资源消耗和经济增长的脱钩，表明水资源的利用效率在降低。

在公共对水资源会计的观点上，Tello等通过问卷调查的方式，统计了公众对澳大利亚水资源会计准则的感受和反应[7]。Tello等发现总体而言公众认为澳大利亚水资源会计准则的优点大于缺点。澳大利亚会计准则中制定的水资源登记受到广泛支持。Tello等也报告了澳大利亚水资源会计准则的一些不足，例如会计报告主体模糊和限制在政府机构。Kilimani等研究水资源会计在乌干达的使用情况[8]。Kilimani等发现水资源会计是一个非常有用的水资源政策分析工具，可以反应不同部门之间在取水活动上的互动。在水资源的使用上，他们也发现目前乌干达的用水量仍然小于可供应的水资源量，所以经济活动的取水量还有发展的空间。

水资源会计制度的理论发展上，Ali提出目前的会计制度，只考虑本国产品和服务的用水量，而没考虑到进口产品和服务的用水量[9]。Ali坚持忽略进口产品和服务的用水量会造成会计统计数据的缺失和信息披露的不真实。根据这一原则，Ali重新计算了不同国家在产品和服务上的用水量，并发现发达国家在产品和服务上的用水量高于其他地区的用水量。

2.2 国内水资源会计

国内的水资源会计研究仍然限于对国外水资源会计理论的翻译和总结上,并没有提出系统和完整水资源会计框架。一方面研究学者大力呼吁建立具有中国特色的水资源会计制度。王玉春和丁捷通过研读国内外水会计研究成果,分析水会计的缘起与发展、原义和拓展,从企业视角阐述水会计内涵,并结合我国经济发展现状,在可持续性的宏观目标上,提出企业水会计应至少包括水财务会计、水管理会计和水审计等在内的广义水会计观[10]。泮圣洁通过阅读、归纳前人对水资源资产负债表的研究,从水资源概述、水资源资产负债表的构成要素、解读澳大利亚水会计报表这3个方面展开,分析了我国现阶段水资源核算的不足,最后得出研究的结论并且给出我国编制水资源资产负债表的建议[11]。郭尚君和季燕通过SWOT分析方法剖析水会计在我国推行的必要性、可行性及存在的相关问题,最后得出相关结论,提出建立适合我国国情的水会计体系的建议和对策[12]。

另一方面，国内学者积极翻译和总结国外水资源会计制度的要点。陈英新等介绍了《澳大利亚水会计准则第1号》的主要内容，以期借鉴澳大利亚在制定水会计标准中的经验,为我国的水会计理论和实务研究提供一定的启示,以缓解我国的水资源危机[13]。白丽芳总结了《澳大利亚水会计准则第2号——通用水会计报告的鉴证业务》的要点和经验[14]。白丽芳指出《澳大利亚水会计准则第2号》进一步完善水会计核算,保证水会计报告质量,并对审计人员提出新的要求,为我国的水会计理论和实务研究提供了一定的借鉴意义。陈波和杨世忠介绍了澳大利亚近年来创新并大力推广的水核算系统,讨论了它对我国的启示[15]。陈波和杨世忠发现澳大利亚水核算系统作为全球第一个“水会计”准则,其特点是以体积为计量属性,以权责发生制为基础,用复式记账法,编制3张水会计报表:水资产负债表、水损益表和水流量表,来描述、记录和披露重要地区水资源的增减变化,并实施水审计来保证水会计报告的质量[15]。澳大利亚水会计准则的颁布实施,实现了将财务会计的理论和制度用于自然资源管理和披露的先例。陈波和杨世忠进一步分析了我国现有水资源核算和财务会计核算存在的不足,论证了我国借鉴澳大利亚水会计准则的成功经验,研究和构建我国水会计准则的必要性[15]。

3 秦巴山区落实水资源会计建议

3.1 秦巴山区水资源管理问题

秦巴山区是长江上游的重要水源地，也是南水北调中线工程的水源地[16]。秦巴山区也是全国连片贫困地区，经济发展动力不足，人民生活贫困[17-18]。蒋强等提出通过水权交易来提升秦巴山区的水资源利用效率，并且增加长江上游贫困地区的经济收入来源[16]。

完善健全的水权会计制度是建立水权交易制度的前提。没有完善详尽的水资源信息披露，水权交易的参与者就无法正常进行交易。目前秦巴山区缺乏相应的水资源登记和信息披露制度，这一缺陷已经成为限制水权交易开展的重大难题。

3.2 秦巴山区水资源会计建议

秦巴山区的水资源会计制度建立，首先必须解放思想。水资源使用相关者如果没有意识到水资源会计制度建立的重要性，就无法全力地支持和参与到秦巴山区水资源会计制度的建立。

(1)秦巴山区必须建立统一和完整的水资源信息统计体系，严格按照联合国的指导文件，对本区域的水资源拥有量和使用情况进行统计。基础的物理统计数据是会计数据最重要和最直接的数据来源，由于条件限制而无法从实地获得的水资源数据，本研究建议通过物理模型模拟和卫星遥感测量等手段进行获取。类似的经验在国外水资源数据的收集上经常运用。

(2)秦巴山区建立一个独立的机构，全面监督和执行水资源会计制度。和任何其他的新兴事物一样，水资源会计制度的建立必须有一个独立和完整的机构进行监督和执行。水资源会计具有相当强的专业性，成立一个专门的单独机构是完全有必要的，本研究建议独立机构的设立可以结合地区审计和统计部门，并有国际四大会计师事务所参与，共同参与这一独立机构的建议，

(3)秦巴山区对资源会计准则建议必须符合当地的实际情况，不能完全照搬国外的会计准则。例如，澳大利亚的水资源会计准则强调，以地区作为单位，不重视到大型企业的水资源使用情况，而我国的实际使用情况中，大企业的取水量是非常重要。所以在会计主体的设计上，必须考虑到大型企业。

4 结论

水资源会计制度的创新是自然资源管理制度上的一个重大飞跃，本文通过回顾国内和国外关于水资源会计主体、研究对象、会计准则设立等方面全面总结和回顾了水资源会计的最新进展，并对秦巴山区的水资源会计制度建立，作出了一些建议。目前急需为蜀道的资源会计制度建立相关理论和实证研究。通过这些研究总结的经验，为水资源会计制度正式建立提供下一步决策支持。

[1]United Nations.International Recommendations for Water Statistics [R].New York：United Nations publication，2012.

[2]国务院办公厅.国务院办公厅关于印发编制自然资源资产负债表试点方案的通知 [R].2015.

[3]United Nations.System of Environmental-Economic Accounting for Water [R].New York：United Nations publication，2012.

[4]United Nations Guidelines for the Compilation of Water Accounts and Statistics [R].New York，United States.2014.

[6]SETLHOGILE T，ARNTZEN J，PULE O B.Economic accounting of water：The Botswana experience [J].Physics and Chemistry of the Earth，2014，56：16-20.

[7]TELLO E，HAZELTON J，CUMMINGS L.Potential users’ perceptions of general purpose water accounting reports [J].Accounting Auditing & Accountability Journal，2016，29(1)：80-110.

[8]KILIMANI N，VAN HEERDEN J，BOHLMANN H.Water resource accounting for Uganda：use and policy relevancy [J].Water Policy，2016，18(1)：161-181.

[9]ALI Y.Carbon，water and land use accounting：Consumption vs production perspectives [J].Renewable and Sustainable Energy Reviews，2017，67(80):21-34.

[10]王玉春，丁捷.水会计之我见 [J].会计之友，2016,(10):30-34.

[11]泮圣洁.我国水资源资产负债表探讨 [J].现代商贸工业，2016，(13):103-104.

[12]郭尚君，季燕.我国水会计推行研究的SWOT分析 [J].商，2016，(13):121.

[13]陈英新，刘金芹，赵艳.《澳大利亚水会计准则第1号》的主要内容及对我国的启示 [J].会计之友，2014，(29):46-48.

[14]白丽芳.《澳大利亚水会计准则第2号》主要内容及对我国的启示 [J].商，2015，(27):131.

[15]陈波，杨世忠.会计理论和制度在自然资源管理中的系统应用——澳大利亚水会计准则研究及其对我国的启示 [J].会计研究，2015,(2):13-19.

[16]蒋强，赵巍，阿周源源，等.水权交易对贫困山区影响——以四川秦巴山区为例 [J].国土资源科技管理，2016，33(4):64-69.

[17]张欣莉，赵巍，阿周源源,等.四川秦巴山区绿色发展政策优化研究 [J].国土资源科技管理，2016，33(2):85-89.

[18]唐英凯，蒋强，贺雅文，等.绿色循环经济发展新路径——四川秦巴山区的加减乘除模式 [J].国土资源科技管理，2016，33(4):18-23.

Research on the Realization of Water Resources Accounting System in Qinba Mountain Areas

JINZhi-gang,JIANGQiang,QUChun-jue，GUIZi-kun

(Business School,Sichuan University,Chengdu 610065,China)

Natural balance sheet is a new direction in the research of natural resource management.Water resources accounting is an important component of natural balance sheet which conducts statistics analysis of water resources from the perspective of the balance sheet.This study analyzes the development of water resources accounting at home and abroad,and the necessity of carrying out the research based on the theory and application of water resources accounting in China.This study further discusses the theoretical framework of water resources accounting from an accounting objectives,accounting topics and accounting theory,and clarifies the concept of water resources accounting.By taking Qinba mountain areas into consideration,this paper puts forward specific procedures of carrying out water resources accounting in Qinba mountain areas.

water accounting;natural balance sheet;legal protection;Qinba Mountain Areas

10.3969/j.issn.1009-4210.2016.06.010

2016-10-21

中国工程院重大咨询项目(2015-ZD-05-09-05)；四川省发改委重点课题项目(ZH2015038);教育部人文社会科学青年 项目(14YJC790053);四川大学中央高校基本科研业务费研究专项项目(skzx2015-zx04);四川省教育厅社科项目 (xyzx1506);四川大学中央高校基本科研业务费研究专项项目(skqy201622);四川大学中央高校基本科研业务费研究 专项项目(skyb201402)

金志刚(1983—)，男，重庆大学副研究员，从事工程管理研究。E-mail：jzg83cn@hotmail.com

蒋 强(1977—)，男，副研究员，从事环境经济研究。E-mail：jiang.qiang@outlook.com

F316.20

A

1009-4210-(2016)06-062-05