关于神头发电公司报废处置老机组涉税问题思考

李晓平

摘要：神头发电有限责任公司（以下简称“神头发电”）原装机容量120万千万，共有两台20万千万原苏联机组，四台20万千万原捷克机组。1977年2月17日首台机组投产，最后一台机组于1987年12月并网发电。本文阐述了神头发电#3、#4机组相关资产处置涉税问题基本情况，并对相关涉税问题进行分析。

关键词：神头发电 涉税

一、神头发电#3、#4机组相关资产基本情况

根据公司发展的需要，按照国家节能减排和环境保护工作的要求，两台20万千瓦原捷制7#、8#机组已于2012年2月拆除，两台20万千瓦原捷制5#、6#机组已于2013年12月拆除，两台20万千瓦原苏制3#、4#机组已于2013年12月18日关停。2015年1月12日关停实施方案通过国家电力投资集团公司批复。3#、4#机组是神头发电关停的最后两台机组，所以此次处置资产包括与生产相关的全部配套设施，包括灰场及维修零配件等。具体为：存货（原材料）、固定资产（机器设备和房屋建筑物）、灰场。

二、涉税分析

（一）增值税

神头发电处置原材料、机器设备取得收入应分别适用不同税率缴纳增值税。

销售原材料。根据财税〔2009〕9号第二条第（一）项中的第1条规定，一般纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品，应当按照适用税率征收增值税。所以，神头发电销售废旧原材料，应按照适用税率17%计算缴纳增值税销项税。销售机器设备等固定资产。根据财税[2008]170号、财税〔2009〕9号及财税〔2014〕57号规定，一般纳税人销售自己使用过的固定资产，应结合固定资产购入时间，及购入环节是否抵扣进项税确定计算销项税适用的税率。神头发电销售#3、#4机组相关的机器设备时，应首先按其购入时间，划分为2009年1月1日以前和以后购入的两部分。对于2009年1月1日以前购入，且未抵扣过进项税的机器设备，其销售收入应按3%减按2%计算缴纳增值税。对于2009年1月1日以后购入，且已抵扣过进项税的，应按17%计算增值税销项税。

（二）企业所得税

神头发电处置原材料、机器设备取得收入，扣减相应资产计税成本后的余额，应并入当年应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。按照此次资产处置预计不含税收入、以及计税成本，据此预计处置损失。神头发电通过挂牌交易的方式出售上述资产，符合《国家税务总局公告2011年第25号》第九条第（一）款规定的“按公允价格销售、转让、变卖资产”，由此形成的损失，可以按清单申报在企业所得税前扣除。

（三）关于灰场处置方式的涉税分析

灰场作为神头发电6台发电机组的配套设施，随着电厂关停于2014年末停止使用。神头发电（或国电投集团）拥有灰场所占土地的土地使用。灰场停止使用后，因为政府要求仍需要进行后续工程维护管理，确保不污染环境。目前，神头发电对灰场的处置方案未定，先考虑以下两种方案：

方案一：灰场并入挂牌交易资产，对外出售

问题描述：因灰场没有实际的使用价值，且需要大量的后期维护费用。所以，此方案下，预计灰场的转让价格为零。即实质上没有单位承接此灰场的使用权。灰场虽然列在挂牌处置资产之中，但既没有取得转让收入，也不转让其土地使用权和灰场的维护管理义务。但神头发电可以根据挂牌交易的相关资料，对灰场做报废处理，相应确认资产损失。分析结论：灰场通过挂牌交易，形式上按公允价值对外转让，但实质并没有人承接灰场的土地使用权，以及后续维护管理义务。所以，灰场不是真正意义上的按公允价值对外出售，不符合资产损失清单申报的条件。此方案下，与灰场相应的资产损失不能在企业所得税前扣除。

方案二：灰场按资产报废确认损失

问题描述：灰场不列入挂牌交易资产，单独做报废处理。根据中电投集团关于#3、#4号机组关停的审批文件，以及神头发电“上大压小”拆除旧电厂转异地建新厂的相关审批文件，申请灰场相关资产的报废损失。分析结论：神头发电近几年陆续关停七八十年代建成的小火电机组，是依据山西省和集团“上大压小”精神进行的，也是经过政府和集团审批通过的。所以，由此形成的固定资产提前报废损失，凡能符合上述政策规定，即符合企业（集团）内部关于固定资产报废审批流程，具备内部鉴定、审核、审批、备案、核销等相关资料和手续，则可以申报固定资产报废损失，并按专项申报相关规定，在企业所得税前扣除。此方案下，灰场属于提前报废，不涉及土地使用权的转让问题。同时，根据环保部门的要求（神头发电应准备相应的文件，以便加以充分说明），神头发电对该灰场仍负有后期维护管理的义务，所以与之对应的支出也可以合理的在企业所得税扣除。

三、涉税政策

《财政部 国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》第四条规定：自2009年1月1日起，纳税人销售自己使用过的固定资产，应按照不同情形征收不同的增值税：销售自己曾使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税；2008年年底以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己曾使用过的2008年底前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税。《财政部 国家税务总局关于简并增值税征收率政策的通知》规定，《财政部国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》第四条第（2）项和第（2）项中“按照4%征收率减半征收增值税”调整为“按照简易办法依照3%征收率减按2%征收增值税”。国家税务总局关于发布<企业资产损失所得税税前扣除管理办法>的公告》第九条第（一）规定，企业在正常经营管理活动中，按照公允价格销售、转让、变卖非货币资产的损失，应以清单申报的方式向税务机关申报扣除。

四、操作提示

神头发电销售#3、#4机组相关原材料、机器设备，分别适用17%税率和3%减半征收政策。所以，销售收入应分别核算。如果未别核算的，销售收入全部从高适用17%。

参考文献：

[1]李文.国有企业固定资产报废处置问题思考[J].财会通讯，2015

[2]辛诚，温雅丽.企业处置固定资产的税务处理研究[J].财务与金融，2012