企业非货币性福利会计核算的理解与探讨

李颖超 吕芙蓉

【摘 要】非货币性福利是职工薪酬中的一项重要核算内容，在企业中广泛存在而又形式多样。本文根据2014年新修订的《企业会计准则第9号——职工薪酬》、增值税暂行条例及企业所得税法的相关规定，对企业将自产产品发给职工、向职工低价售房及将外购商品作为福利发放等多种非货币性福利的会计核算进行了研究与探讨。

【关键词】非货币性福利；会计核算；新企业会计准则

一、引言

随着我国市场经济的发展，职工薪酬的内容也更加复杂。职工薪酬包括企业为职工在职期间和离职后提供的全部货币性薪酬及非货币性福利。非货币性福利是相对于货币性福利而言的，是企业为获得职工提供的服务而给予的非货币性的报酬，在企业中广泛存在而又形式多样。由于非货币性福利发放的复杂性和多样性，使非货币性福利的计量与会计核算有着较大的隐蔽性。2014年财政部发布新修订的《企业会计准则第9号——职工薪酬》，对2006年旧准则中职工薪酬的内容进行了重新分类和补充，自2014年7月1日起开始执行。新准则明确规定非货币性福利应当按照公允价值计量，这一规定为非货币性福利适用统一的计量原则确立了合规性依据，是对旧准则的一大完善之处。本文主要从企业会计准则及其应用指南、增值税暂行条例和企业所得税法等相关政策条款的分析中，对企业将自产产品发给职工、向职工低价售房以及将外购商品作为福利发放给职工等非货币性福利的会计核算进行政策解读与问题研究。

二、非货币性福利的内涵

1.什么是非貨币性福利

什么是非货币性福利？新会计准则及原应用指南、解释及财政部发布的 《关于企业加强职工福利费财务管理的通知》中均列举了非货币性福利的方式。非货币性福利包括企业以自产产品发给职工作为福利、将企业拥有的资产无偿提供给职工使用、为职工无偿提供医疗保健服务等。但在目前企业实际工作情况中，将外购商品作为福利发给职工、向职工低价售房等通常也是作为非货币性福利处理的。由于非货币性福利具有标准不明确、不确定性大等特点，在新修订的会计准则中，非货币性福利的会计处理主要采取视同销售的方法，以公允市场价值进行计量和核算。

2.非货币性福利与职工福利费的关系

第9号会计准则应用指南将非货币性福利和职工福利费同归属于职工薪酬，但对二者又采取了分别核算的方法。即在“应付职工薪酬”科目下设置“非货币性福利”和“职工福利费”两个明细科目分开核算。而非货币性福利是否应该归属于职工福利费统筹考虑，应用指南并未给出说明。二者之间的关系在财政部发布的《关于企业加强职工福利费财务管理的通知》中作出了具体解释：职工福利费的范围包含货币性和非货币性福利两个部分内容，其金额的提取规模应该作为一个整体来考虑，即非货币性福利的预提数额应纳入职工福利费的提取规模之内。

三、非货币性福利的会计核算

1.企业将自产的产品作为福利发放给职工

根据《企业会计准则第9号——职工薪酬》应用指南的规定，“企业以其自产产品作为非货币性福利发放给职工的，应当根据受益对象，按照该产品的公允价值，计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬”。同时根据增值税实施细则的规定，将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费时，应视同销售。一方面要确认销售收入和增值税销项税额；另一方面要结转销售成本。也就是说，企业将自产的产品作为非货币性福利发给职工时，应当根据受益对象，按照该产品的公允价值，计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬。当发放薪酬时，按照该产品的公允价值，计入主营业务收入科目。

【例1】甲企业（一般纳税人）共有职工100人（其中生产产品工人70人，行政管理部门20人，销售机构10人）。2014年1月，企业将自己生产的新产品空气净化器作为福利发给企业全部员工，每台成本为3000元，每台售价为4500元（不含税价）。该企业适用的增值税税率为17%。会计处理如下：

（1）计算应计入职工薪酬的非货币性福利

借：生产成本 368550

管理费用 105300

销售费用 52650

贷：应付职工薪酬——非货币性福利 526500

（2）将自产产品发放给职工

借：应付职工薪酬——非货币性福利 526500

贷：主营业务收入 450000

应交税费——应交增值税（销项税） 76500

（3）结转非货币性福利产品成本

借：主营业务成本 300000

贷：库存商品 300000

2.企业低价向职工出售住房

与企业直接向职工发放住房补贴不同，企业以低于成本的价格向职工出售住房属于企业向职工提供非货币性福利。目前普遍建议企业在出售住房时，应将企业补贴的金额分别情况处理：如果出售住房的合同或协议中规定了职工在购得住房后至少应当提供服务年限的，企业应当将补贴金额作为长期待摊费用处理，并在服务年限内平均摊销，根据收益对象分别计入相关资产的成本或当期损益；如果出售住房的合同或协议中未规定职工在购得住房后必须服务年限的，企业应将补贴金额直接计入出售住房当期损益。

根据新修订会计准则规定，非货币性福利应当按照公允价值计量，但是在实务中如何恰当应用准则的原则性规定，还有需要探讨的地方。笔者认为，企业向职工以低于成本的价格销售房产，其实质是支付了一定补贴，应当将出售价款与资产在出售时的公允价值之间的差额作为企业补贴的金额，计入职工薪酬。

【例2】乙企业2013年7月从外地引进一名高级技术经理，聘期5年。落户条件之一是将该企业在2008年购买的一套商品房以账面价值转给该技术经理。该商品房的购买原价是40万元，出售时累计折旧15万元，出售给该技术经理的价格是25万元，公允价值为70万元。

（1）借：固定资产清理 250000累计折旧 150000

贷：固定资产 400000

（2）借：银行存款 250000

长期待摊费用 450000

贷：固定资产清理 700000

（3）借：固定资产清理 450000

贷：营业外收入 450000

（4）未来5年每年进行摊销时

借：管理费用 90000

贷：长期待摊费用 90000 3.企业将外购商品作为福利发给职工

企业将外购的商品作为非货币性福利发放给职工时，如果购买时已经明确用途，专门用于职工福利，不再进行实物核算。但是实际工作中企业外购商品时的初衷一般是为了销售而采购，其会计处理原则是按照该产品的公允价值，计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬。同时根据增值税实施细则的规定，将购买的商品用于集体福利或者个人消费时，应作为不得抵扣的进项税额予以转出。也就是说，企业将外购的产品作为非货币性福利发给职工时，应当根据受益对象，按照该产品的公允价值，计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬。

【例3】丙企业（一般纳税人）共有职工80人（其中直接生产产品工人60人，行政管理部门10人，销售机构10人）。2014年1月，企业将外购商品一批，每件进货成本为4000元。同年3月，将外购商品中的一部分作为福利发给企业全部员工，每件商品售价为6000元（不含税价）。该企业适用的增值税税率为17%。会计处理如下：

（1）计算应计入职工薪酬的非货币性福利

借：生产成本 421200

管理费用 70200

销售费用 70200

贷：应付职工薪酬——非货币性福利 561600

（2）将外购商品发放给职工

借：应付职工薪酬——非货币性福利 561600

贷：主营业务收入 480000

应交税费——应交增值税（进项税转出） 81600

（3）结转非货币性福利产品成本

借：主营业务成本 320000

贷：库存商品 320000

四、结语

以非货币性福利支付给职工的薪酬，虽然在实际工作中早已存在，但直到近几年才纳入职工薪酬的范畴。由于非货币性福利在不同的企业通常具有不同的特点，很难合理预计当期应付职薪酬金额。另外，由于非货币性福利的多样性，企业在实际操作中可能出现列支和处理上的随意性，增大企业调节利润的空间，也会影响会计信息的客观真实。因此，为防止非货币性福利的不合理估计和计量，应当不断完善计量方法和标准，压缩利润调节空间，保证会计信息质量。同时，我们可以合理地预期，新修订的第9号会计准则可以消除其后发生的非货币性福利对企业税负的不当影响。

参考文献：

[1]财政部 《企业会计准则第9号——职工薪酬》2014，北京：经济科学出版社，2014[2]李冰轮.非货币性福利财税处理之我见[J].财会月刊，2014（11）：48-49[3]李辉.浅议新会计准则下的应付职工薪酬[J].中国总会计师，2014（6）：66-67

[4]刘艳琨.非货币性福利会計处理分析[J].财会通讯，2010（8）上：74-75

作者简介：

李颖超（1976-）女，汉族，山东济南人，硕士，北京市商业学校讲师，北京祥龙资产经营有限公司注册会计师，主要研究方向：会计；吕芙蓉（1966-），女，汉族，北京人，本科，北京市商业学校高级讲师，主要研究方向：会计。