内蒙古上市公司内部控制自我评价报告披露研究

张宁

（赤峰学院 经济与管理学院，内蒙古 赤峰 024000）

内蒙古上市公司内部控制自我评价报告披露研究

张宁

（赤峰学院 经济与管理学院，内蒙古 赤峰 024000）

本文对2011--2014年内蒙古上市公司对外公布中的内部控制问题进行系统的实证分析，发现随着我国政府及监管部门发布内控法规，上市公司披露内部控制自我评价报告的数量呈现递增趋势，这表明上市公司对待此问题的态度逐渐发生了变化，但是重视的程度仍有待于提高.通过对相关内部控制自我评价报告的研究，结论为报告尚未达到向投资者传递新的有价值信息的目的.因此，建议政府及监管部门除强制上市公司披露内部控制自我评价报告、聘请审计师对其进行鉴证外，应在企业设计及执行内部控制的过程中给予积极指导，以确保具体操作实施的针对性.

内蒙古；上市公司；内部控制系统；自我评价体系

1 引言

在SOA法案404条款出台前，一般只有在审计报表时会对企业的内部控制进行测试并确定下一步的审计程序与方法，目的是控制审计风险.SOA法案出台后，所有在美国资本市场上市的企业除了必须履行传统的美国证券市场监管法案所规定的义务外，还必须履行一系列由萨班斯法案新规定的义务.SOA法案404条款还明确表明COSO内部控制框架可以作为评估企业内部控制的标准.

就实际来说，内部控制一向被认为是企业自身的事，也只有企业自身意识到其中的迫切性和重要性，才能使这项工作踏实落地，而不是流于形式，做表面文章.宏观调控部门在内部控制建设方面所做的工作是否有作用？怎样才能外内结合地使内部控制得以有效实施？本文通过对2011—2014年度内蒙古上市公司企业内部控制自我评价报告的披露情况进行统计分析，研究这些上市公司内部控制自我评价报告的内容，在些基础上提出在准备及以后实施内部控制基本规范时应该注意的问题.

2 我国企业内部控制自我评价报告的相关规定与研究

2.1 文献综述

在2011年之前，因为很少有企业自愿披露其内部控制自我评价报告，针对内部控制自我评价报告的研究非常少.关于内部控制自我评价的文献主要集中两个方面：介绍内部控制自我评价的思路及方法（林朝华、唐予华，2003；王立勇，2004）.

2011年以后，随着相关政策法规出台，很多上市公司开始对内部控制自我评价报告进行对外公开，部分学者对这样的公司内部控制自我评价情况进行描述性统计分析.如杨有红和汪薇（2011）通过描述性统计对2010年沪市年报内部控制信息对外公开程度的真实性进行系统性的解析，认为内部控制信息披露的真实性未得到具体执行、信息披露的自发性呈现强迫状态、而非自愿.而且相关中介机构的评价标准也是众说纷纭，没有形成这一行业的统一标准.杨有红和陈凌云（2012）对2009年沪市公司披露内部控制自我评估报告的情况进行统计，发现2012年自愿披露内部控制自我评价报告的上市公司比2011年有所增加，但上市公司主动披露自身内部运营情况报告的积极性还有待提高.

3 内蒙古上市公司内部控制自我评价披露研究

3.1 内蒙古上市公司内部控制自我评价披露现状

2012年披露内部控制自我评价报告的公司有：富龙热电（000426）、时代科技（000611）、ST平能（000780）和远兴能源（000683）和包钢股份（600010）等5家公司.2013年在2012年的基础上增加了露天煤业（002128），但是包钢股份（600010）没有披露董事会对公司内部控制的自我评估报告.2014年在2013年基础上增加了北方股份（600262）和金宇集团（600201）两家.统计情况见表1.

通过表1，我们可以发现内蒙古上市公司内部控制自我评价披露的数量2011年只有两家公司披露其内部控制自我评价报告.但随着相关法规的发布，自2012年现实情况开始有所好转.这意味着，内蒙古上市公司中对外公开其内部运作情况的的上市公司在增加，但是，增加的幅度较小.除了包钢股份未继续进行披露外，其它5家公司持续进行披露内部控制的自我评价意见.

表1 内蒙古上市公司内部控制自我评价报告披露状况统计

同时，我们也发现有些公司不仅披露了内部控制自我评价报告，还聘请会计事务所对其内部控制自我评价进行审计.具体情况是：2013年聘请事务所对内部控制出具审核意见的公司只有一家，即当年在深圳中小板上市的露天煤业 （002128）.2014年在2013年的基础上增加了北方股份（600262）和金宇集团（600201）两家公司.统计情况如下：

表2 内蒙古上市公司内部控制自我评价报告审计状况

结合我国的相关规定及表1、表2信息，说明尽管2002年起国家就有相关的规定，要求披露与内部控制相关的信息，但直到2006年上交所、深交所做强制性规定以后，才开始有公司执行规定.而对报告进行审计至今为止并没有强制性的要求，但聘请审计的公司也在呈现递增的趋势.究其原因是对自己公开的资料的可信性和真实性并没有把握，需要审计进一步确认、提高把握.也有人认为是这些上市公司内控质量好，有动力通过披露其内部控制鉴证报告向市场传递其优质的信号（林斌、饶静，2009）.通过上述分析，我们也发现我国推动企业注重内部控制建设的主要力量来自政府及监管部门，企业内生性的并没有真正显现出来.

3.3 自我评价报告的内部控制内容分析

内部控制作为一种机制，对其发挥得作用应该是监督和互相制约的.其建立应与企业自身状况相符.因此，我们认为每个企业对内部控制实施状况进行自身评价时应紧密结合自身面临的内外部环境.但是，看一看历年的上市公司所对外披露的自我评价报告中可以发现，雷同性极强，甚至完全不同行业的自我评价报告的重复性也是惊人的.具体统计情况如表3.

表3 同一公司不同年度内控自我评价内容差异状况

2014年上市公司内部控制自我评价报告同2013年相比，只有时代科技一家公司内部控制自我评价报告内容变化大.2012年该公司采用简单的总体评价，认为现行的公司内部控制制度符合国家有关法规和监管部门的要求，同时也符合公司战略规划、经营特点，得到了有效执行.2013年、2014年依据《企业内部控制基本规范》，分别就内部控制目标、内部控制要素进行专门披露了自我评价报告. 2014年上市公司内部控制自我评价报告内容也仅有ST平能一家公司在对内部控制的风险评估要素进行分析时存在差异.ST平能之所以重视内控的自我评价和审计，原因有待于进一步研究.

不仅同一公司不同年度内部控制自我评价报告内容基本相同，而且不同公司的内部控制自我评价报告也无太大差异.其评价内容大致可以划分两类：一是公司建立了适合自身的内部控制体系，并得到了很好的实施.如甲、乙两个公司的内部控制自我评价，甲公司：通过不断的建立、补充和完善及公司治理专项活动的整改、提高，本公司的内部控制制度设计比较系统、细致、针对性强；在一定程度上保证实施的可操作性，具有前瞻性和国际性的视野，对于公司后续的可持续发展和稳定经营，都具有举足轻重的现实意义和未来意义；随着公司的发展，公司将进一步根据公司的情况和监管机构的要求，继续完善公司的内部制度，确实落实制度的执行情况，以对公司的健康运行发挥促进、监督、制约的积极作用，并切实保护相关利益人的权益.乙公司：公司的内部控制环境有利于建立良好的内部控制制度，公司已建立的各项内部控制制度符合我国有关法规和证券监督管理部门的要求，已构建的内部控制结构和设立的内部控制政策和程序是有效的，能够对编制真实公允的会计报表提供合理的保证，能够对公司各项业务的健康运行及公司经营风险的控制提供保证.随着公司未来经营发展的需要，公司将按照《深圳证券交易所上市公司内部控制指引》的要求，进一步完善公司内部控制制度，使之始终适应公司发展的需要和国家有关法律法规的要求.通过阅读甲乙两公司的内部控制自我评价报告，我们并无发现实质性差异，都是对内控进行了简要评价，最后肯定了自身的内部控制制度.二是按内部控制基本要素进行罗列，所列的信息过于通用化，几乎可以从教科书上找到，无法从报告中了解到具体某公司发展的有价值信息.

通过对企业内部控制自我评价内容进行分析，我们没有发现其能给投资者带来额外的信息，上市公司只是披露了其遵循政府及监管部门的要求、遵守了政策法规.无论业绩好的公司抑或业绩差的公司，其内部控制自我评价内容相差无几，我们无法通过内部控制自我评价内容辨别两家公司运营的好坏，也无法获得其比未披露内部控制自我评价公司的更多有价值的信息.然而，这一结论与一些实证结果相反，如杨有红等对披露自我评价报告与未披露自我评价报告的公司的会计差错更正、审计意见和受证监会处罚情况进行对比，发现两类公司无论是在财务报告的可靠性或是合规性上均有显著不同，披露自我评价报告的公司其内部控制有效性更强.我们认为尽管实证结果发现披露自我评价报告的上市公司内部控制有效性更强，但这不能表明公司所对外发布的相关信息能够指引相关的投资人依据此类信息作出合理，正确的抉择，并从中受益，两者之间没有必然的相关性.导致这一结果的原因有可能是上市公司披露内部控制自我评价报告的这一行为传递了其具备更强的内部控制有效性，而非其披露的内容.因此，我们认为未来的研究应该关注所对外披露内容的真实性和实效性，而不简简单单只关注于重复性，差异性等表面文章.

4 改善内部控制自我评价公开的建议与对策

在政府及监管部门的鼓励和推动下，2011—2014年内蒙古上市公司自愿披露内部控制自我评价报告的数量逐年递增，这是一个令人兴奋的消息.财政部2008年6月28日发布的《内部控制基本规范》，对规范企业内部运作规范、加强领导与员工的亲密关系和促进企业持久健康发展将起到积极的作用.但是，如果仅依靠公司自身的改进和提高，而没有外力的干预和制约，恐怕并不能真正保证其真正重视内部控制建设，从搜集的上市公司内部控制自我评价报告来看，全是对自身内部控制体系建设的肯定，这显然与实际情况是不符的.我们应借鉴美国《萨班斯-奥克斯利法案》的302和404条款规定，公司首席执行官、首席财务官或类似职务者必须书面声明对内控设计和执行的有效性负责，并要求随定期报告一同对外披露管理层对财务报告内部控制的评价报告.即强制上市公司对其内部控制进行主动披露，同时邀请相关中介机构的负责人进行审计，这样才有可能促进上市公司加强内部控制的建设，保证内部控制的有效性，向中小投资者披露有价值的信息.

〔1〕财政部，等.企业内部控制基本规范.2008.

〔2〕杨有红，汪微.2006年沪市上市公司内部控制信息披露研究.会计研究，2008（3）：35-42.

〔3〕袁敏.上市公司内部控制审计：问题与改进——来自2007年年报的证据.审计研究，2008（5）：90-96.

〔4〕杨有红，陈凌云.2007年沪市上市公司内部控制自我评价研究——数据分析与政策建议.会计研究，2009（6）：58-64.

〔5〕张龙平，陈作习，宋浩.美国内部控制审计的制度变迁及其启示.会计研究，2009（2）：75-80.

〔6〕毛新述，杨有红.内部控制与风险管理——中国会计学会2009内部控制专题学术研讨会综述.会计研究，2009（5）：93-95.

F275.2

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1673-260X（2015）05-0100-03