会计与经济发展的关系：以会计本质的历史变迁为例

（中国海洋大学 山东青岛266100）

一、会计本质在西方的历史变迁

西方关于会计本质的研究可以追溯到簿记阶段，马克思在《资本论》中将会计定义为“观念总结和过程控制”。由于簿记阶段经济不发达、生产力水平低下、生产关系简单，人们对会计本质的认识局限于对经济活动进行反映和控制。马克思认为，过程越是按社会的规模进行，越是失去纯粹个人的性质，作为对过程的控制和观念的总结簿记就越是必要，因此，簿记对资本主义生产，比对手工业生产和农民的分散生产更为必要，对公有生产，比对资本主义生产更为必要。从马克思的这一观点中我们可以归纳出经济发展程度越高，会计越是重要。

进入商品经济时代，簿记单纯记录财产的去向已经不能适应经济的发展，簿记被看作是管理的工具，应当为公司的经营管理服务，簿记逐渐走向了会计。但最初西方学者对会计的认识非常浅薄，仅仅把它视为一种应用技术（艺术）。19世纪末20世纪初德国思想家马克斯·韦伯提出“理性获利过程和行为是靠会计来调节的。”因此，在韦伯看来，会计的本质就是按理性原则来核算和调节经济活动。史密斯（1912）认为会计是一门科学，而不是一套道德标准的体系，并且在正确的实务中能够产生出明确的结果。这种观点强调了会计作为计量工具的作用。佩顿（1922）从三个方面对会计进行了描述：第一，每个企业需要一系列账户和会计科目体系，一组账簿和相应的凭证与表格、一套日常记账程序。第二，是对影响到具体企业的所有明显事项的具体记录。第三，定期的解释分析企业的日常记录，编报供管理者、投资者等使用的财务报表。美国会计师协会所属会计名词委员会于1941年发布的第一号会计名词公报对会计作了如下定义：会计是一种将具有或部分具有财务性质的交易和事件，以一种有意义的情况，用货币量度加以记录、分类和汇总，并解释其结果的技术(art)。按照这一说法，会计只是一种以簿记方法汇集数据的技术，除了对其结果进行解释以外，似乎并无其他目的。1953年该委员会又将会计定义为：会计是一种艺术，它用货币形式，对具有或至少部分具有财务特征的交易事项，予以记录、分类及汇总并解释由此产生的结果，使之处于有意义（有用）的状态。乔治·梅（1943年）认为，会计是一门艺术不是一门科学，它是一门具有广泛和多种用途的艺术。

随着经济的发展，西方对于会计本质的认识发生了很大变化，“信息论”“系统论”及“控制论”出现并发展。美国会计学会（1966）发表了“论基本会计理论”，在该文告中，会计被定义为：识别、计量和传播经济信息，使信息的使用人得以有根据地判断和决策的过程。这一定义认为，会计就是为信息使用者提供决策所需的经济信息。西德尼·戴维森在《现代会计手册》序言中写道：会计是一个信息系统，它旨在向利害攸关的各个方面传输一家企业或其他个体富有意义的经济信息。美国会计师协会所属会计原则委员会（1970）在其发布的“企业财务报表编制的基本概念与会计原则”中认为会计是一项服务活动，它的职能在于提供有关经济主体的数量信息（主要是财务性质的信息），以便用于决策：在各种可能选择的行动方案中，做出合理的选择。

二、会计本质在我国的历史变迁

我国对于会计本质的认识过程与西方类似，并且在一定程度上受到国外观点的影响。一开始会计只是作为一种记录行为出现在经济活动中，20世纪初会计发展为一种应用技术，而在我国建国初期，会计被视为对国民经济各个环节的活动进行反映和监督的方法与规则。在这一时期，会计在财产核算方面发挥了重大作用，成为“国家对企业进行全面财务监督的工具”，成为服务于计划经济的工具，会计工具论形成。

20世纪80年代以来，随着改革开放政策的实行，我国经济发展取得巨大成就，生产力水平得到极大提高，市场经济体制逐步建立，生产关系也日益复杂，与此同时西方一些先进的理念逐渐被引入。在此背景下，我国学者对于会计本质有了新的认识。上世纪80年代初，杨纪琬、阎达五教授提出管理活动论。他们在《开展我国会计理论研究的几点意见——兼论会计学的科学属性》中指出无论从理论上还是从实践上看，会计不仅仅是管理经济的工具，它本身就具有管理的职能，是人们从事管理的一种活动。上世纪80年代中期，信息系统论兴起。余绪缨教授提出根据当前的现实及其今后的发展，应把会计看作是一个信息系统，它主要是通过客观而科学的信息，为管理提供咨询服务。1983年，葛家澍、唐予华在《关于会计定义的探讨》一文中指出，由于电子计算机引进会计领域，信息论被导入会计，管理会计得到了迅速发展，会计应视为一个信息系统。他们认为，会计是旨在提高企业和各单位活动的经济效益，加强经济管理而建立的一个以提高财务信息为主的经济信息系统。之后，随着两权分离的出现，受托责任观形成。1991年，杨时展教授提出了“会计是一个控制系统”的思想。他认为会计除提供可信的信息外，还有一个更重要的要求，这就是能动地、可信地反映客观真实，符合人们的主观愿望，今天的会计，乃是一个利用信息来控制预定目标，以保证预定目标的实现的控制系统。以此为标志，控制系统论出现。然而，随着经济活动的复杂化，仅用一种观点来诠释会计的本质已经不能适应经济发展的变化，在这一问题上逐渐出现了一些融合的观点。杨纪琬教授认为，世界上的一切事物、一切活动都离不开信息，都是一个信息系统，一切管理活动都是信息系统，会计当然也不例外。葛家澍教授也认为，会计机构和会计人员运用会计提供信息，实行控制和监督，参与各项经济和财务决策的活动，称为会计工作。任何企业或单位的会计工作都是一项重要的必不可少的经济管理工作。在这个意义上，会计也可以理解为一种管理活动。

三、会计与经济发展的关系

综观会计本质在西方的历史变迁和会计本质在我国的历史变迁，可以发现西方和我国对会计本质的认识都呈现出不断深化、不断完善的趋势。由最初的认为会计是一种记录行为，到认为会计是一种计量工具、一种应用技术（艺术），发展到后来的“信息论”“系统论”和“控制论”。这种对会计本质认识的变化可能与多种因素有关，如看问题的视角的变化、所依据的理论基础的变化等，但最根本的影响因素应是经济的发展。因为会计工作的依据就是经济活动，而经济活动随着经济的发展而变化，因此经济发展必然导致会计工作的变化，进而引起人们对于会计本质认识的变化。由于会计本质是会计本身所固有的，决定会计性质、面貌和发展的根本属性，所以对会计本质认识的变化就是对会计认识的变化。在经济不发达、生产力水平低下、生产关系简单的时期，会计只须记录实物流就可以了；商品经济时期，生产力水平提高、生产关系复杂化，此时会计单纯记录财产的去向已经不能适应经济发展的需要，于是会计作为一种计量工具出现在经济活动中，成为一门得到广泛应用的技术（艺术）；经济的迅速发展、两权分离以及受托责任的出现，会计逐步发展为信息系统、管理活动和控制系统。会计从单纯的记录行为，发展到一种计量工具、一种应用技术(艺术)，直至今天的信息系统、管理活动及控制系统，它在经济活动中的重要性无疑是不断提高的。在这一过程中经济发展程度无疑也是不断提高的。因此，经济越发展，会计越重要。会计与经济发展的关系具体表现为：

一方面，会计能够促进经济发展。会计对经济发展促进作用的发挥依赖于：1.提供经济信息。通过会计核算，正确反映资金运动情况，计算各项收入和支出；严格掌握成本开支，正确、及时、完整地核算经营成果，为相关联的各方提供可靠的经济信息，为进行预测和决策提供科学的依据。2.监督经济活动。会计部门按照经济管理的目的和要求，对经济活动是否合理、合法、有效进行审核；对财务收支是否按照财经纪律和财务制度执行进行监督；对单位的目标、成本、利润等的实现情况进行控制，以制止不法行为，维护财经纪律和财务制度，保护利益相关者的合法权益。3.参与经济管理。根据会计信息和其他相关信息，运用一定的技术方法，可以对企业价值运动各个方面的发展趋势或状况进行估计和测算，从而有效地拟定经济计划、业务计划和经营决策，合理安排经济活动。

另一方面，经济发展决定会计的产生与发展。经济基础决定上层建筑，因此作为上层建筑组成部分的会计，其发展程度必然取决于经济的发展程度。从会计本质的历史变迁中我们也可以看到会计历次重大的变革和创新，均与当时的社会经济发展密切联系。此外，会计工作的手段也是随着经济的发展而变化的。例如，从手工记账发展到运用电子计算机进行会计处理，便体现了经济发展程度对会计程序与方法的巨大影响。

四、对我国当前会计工作的建议

为保障会计发挥对经济发展的促进作用，笔者认为：一是要加强对会计人员的教育，提高会计人员的职业道德素质和专业技能。因为这关系到会计能否提供正确的与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的信息，能否正确反映企业管理层受托责任履行情况，进而影响到会计信息使用者能否做出正确的经济决策。二是要完善会计法规、制度，保证会计监督有法可依。进一步完善以《会计法》为中心的会计法律、法规体系，对《注册会计师法》《证券法》等法律、法规根据实际需要进行修改、完善，切实有效执行企业会计准则和企业审计准则，加大法律法规的处罚、赔偿和执行力度，加快会计法律体系的建设步伐，使会计监督真正做到有法可依。