事业单位会计权责发生制的改革研究

赵常玲

（山东省枣庄市农业机械管理局，山东 枣庄 277100）

事业单位会计权责发生制的改革研究

赵常玲

（山东省枣庄市农业机械管理局，山东 枣庄 277100）

长期以来，我国事业单位都以收付实现制为前提条件，来实现我国政府部门所设定的预算管理规定，但由于当前形势下各方面改革的不断深入和推进，尤其是公共财政体制改革的不断深入，政府逐渐将会计目标转变为一方面体现受托责任主体的具体履行情况，另一方面负责提供决策相关的价值信息。这使得当前的收付实现制显现出很多不足和问题，在我国政府中引进会计权责发生制刻不容缓，事业单位作为政府会计的重要组成部分，理所应当践行会计权责发生制的改革。笔者以我国事业单位引进会计权责发生制为基础研究目标，以期为政府部门的改革提供基础性保障和参考。

事业单位；收付实现制；权责发生制；改革

1　事业单位会计权责发生制改革的理论基础

1.1公共受托责任理论

受托责任的产生要追溯到委托关系的出现，一般情况下的委托关系大都依附于具体的托付行为而产生，也有一些是通过其他手段和方式建立起来的，如聘请、任命及民主选举等。随着委托关系的建立，受托人要按照委托人的要求尽可能完成委托任务，达成预期目标。委托人要表现出最大的诚心，采取高效措施，此过程中所表现出来的即是一种受托责任。

受托责任理论作为现代会计理论中的重要组成部分，在广大西方国家比较受欢迎，应用领域包括公司治理、民主政府等各个方面，当受托责任理论应用于公司治理方面时，习惯称之为公司受托责任。当受托责任理论真正应用于政府公共部门时，通常称之为公共受托责任。另外，当受托责任理论被应用于现代化的民主社会中时，由于政府部门的工作人员和领导大都是由人民民主选举产生的，要对广大社会公共事务进行管理、协调和控制，而且其预期宗旨是为了通过税收等方式实现政府职能，同时为广大民众谋取社会福利，此时的政府部门在接受公众委托管理后，也需要承担因委托所产生的受托责任。由于政府公共部门占有很多社会资源，但工作效率较低、资源配置不合理，造成社会公共资源的浪费，为广大民众要求政府部门负责提供了前提和基础。当前财务会计存在能力不足的问题，难以适应新形势下的受托责任评价要求，因此，在财务核算中应用权责发生制非常有必要，这也有助于强化政府公共部门责任，提高工作效率，解除受托责任。

1.2新公共管理理论

新公共管理理论是在新制度经济学、新古典主义经济学及私营企业管理理论等思想理论的基础上产生的，该理论的宗旨是构建一种新型的“企业化政府”，提高政府相关部门的公共服务水平和质量，也要求相应的政府或公共机构对其使用公共资源所产生的后果负责。新公共管理理论的核心思想有助于政府会计改革的实施，具有一定的参考价值。在此基础上，很多国家的政府部门或机构陆续采取了一系列、一整套以绩效为标准的改革。这要求政府提供比较全面的绩效信息、比现金流范畴更广的财务信息以及反应公共产品和服务的成本信息等。

与此同时，由于收付实现制基础上的会计信息对最终绩效的评估作用并不明显，而权责发生制却可以为其提供非常明确、全面的信息，且在成本信息的提供方面表现得更加突出，对实施以绩效为导向的公共管理行为，提升公共服务的效率和质量，创造更好的绩效具有重要意义。权责发生制对绩效管理的要求是非常匹配的，这也是很多西方发达国家政府会计从收付实现制转变到权责发生制的重要原因。

2　事业单位会计核算基础的现状与存在的问题

2.1事业单位会计核算基础的现状

对当前我国事业单位的会计核算基础调查结果表明，事业单位基本仍采取收付实现制的方式，只有极少数业务中实行权责发生制。一方面，因为传统的收付实现制在应用时比较简单，实行起来也不繁琐，尤其在单位预算执行等业务领域具有先天性的优势；另一方面，由于当前会计基础的限制，事业单位的会计核算还无法适应新准则所设定的会计目标，这对避免和防范事业单位的财政风险及准确计算成本和费用等影响较大，对事业单位运营绩效的评估及受托责任的考核非常不利。

2.2事业单位会计核算基础存在问题

事业单位的会计目标通常服务于国家经济发展，事业单位所提供的会计信息一方面要很好地适应国家预算管理要求，另一方面也要体现事业单位整体的收支状况和财务现状，从而为政府领导部门进一步强化事业单位的管理提供重要参考。因此，事业单位会计通常都与具体预算编制的联系非常密切，也是预算管理的核心手段。虽然收付实现制在事业单位会计达到预期目标、完成预期及反映核算基础等方面起到了操作简单、应用方便的效果，也能在一定程度上预防腐败和浪费，但随着经济社会的不断发展，经济政治等方面的改革也不断深入，导致传统体制下的事业单位会计目标很难适应当前社会发展的需求，使得信息使用者对事业单位具体详细的资产资源、成本费用以及债务负担等信息了解得并不全面，难以达到预期的评估效果和服务质量。因此，我国事业单位在会计核算中创新引用权责发生制非常有必要，这也是适应时代发展的必然要求。

3　事业单位推行权责发生制的具体建议

由于在制度基础、理论基础及实践基础等方面存在较大不足，笔者认为虽然事业单位不能一蹴而就，推行完全权责发生制，但可参考美国的做法，采取循序渐进、分步推进的改革方式，逐步推行和实施完全的权责发生制。具体而言，可采取以下措施。

3.1逐步扩大改革范围

在事业单位推行权责发生制改革的范围方面，可借鉴美国的方式，逐步扩大计量方式。具体包括两个方面的内容：一是扩大事业单位会计主体改革的范畴，可采用试点的形式达到目标，如可在全国的部分省市和地区试点实行，通过试点找出问题、分析效果、完善措施并借鉴经验，待时机成熟时再在全国范围内推广和使用；二是拓展权责发生制在应用领域的范畴。

3.2采用双轨制会计体系

事业单位在选择会计体系方面也可参照美国的双轨制会计体系。事业单位的会计目标是一切理论和实践的基础和前提，我国采取预算会计与财务会计混合的方法，其最初用意是为完成决策落实、承担受托责任两个方面的任务，但最终却没能实现这两个方面的目标，没有取得预期效果。可借鉴美国的非营利组织会计权责发生制改革的经验，实行一种新的双轨制会计体系，区分处理我国事业单位的财务会计和预算会计，其中财务会计“以修正的权责发生制为基础，核算单位财务状况、事业成果，提供运营绩效等信息，反映受托责任”；预算会计“以收付实现制为基础，对预算的拨入、使用以及结余作全口径核算，服务于预算管理和控制”。

3.3核算基础与报告基础一致

事业单位在应用和实行权责发生制时，也可借鉴美国的非营利组织基金财务会计核算的做法，在实行整体报告编制的同时推行权责发生制。由于事业单位会计目标是编制财务报告的前提，而对应的核算则是为财务报告的编制服务的，由此可知，财务报告编制与核算基础是相互影响、相互对应的。如果提高核算基础改革的速度，使其快于报告编制基础，那么就会事倍功半，而想要完成预期的会计目标更是难上加难。

4　权责发生制改革的配套措施

事业单位会计改革作为我国政府改革中的重要环节，其作用不可忽视，甚至会产生一系列较为严重的连带反应。由于当前我国事业单位的会计制度改革还处于初级阶段，会遇到各种各样的困难和问题，因而需要一系列的配套措施来弥补其不足，从而使我国事业单位会计权责发生制改革发挥越来越重要的作用。

4.1改革前必要的理论研究

事业单位制度改革就像我国企业开展项目研究一样，都要进行事先调查、研究，否则就可能会因为研究不透彻、不全面而导致功亏一篑，最终一败涂地。针对我国事业单位的会计制度改革，一方面要对当前我国的社会主义市场经济发展状况及我国事业单位开展体制改革的具体情况进行详细分析研究，以从更深层次上把握未来开展改革创新的方向和程度。另一方面，也要深入分析我国事业单位的会计预算改革力度，具体研究是否应该引入会计权责发生制。最后，要深入分析研究事业单位改革的成本效益和背景因素，以选择出最为合适、恰当的改革方法。

4.2推进事业单位分类改革，明确会计改革的主体范畴

事业单位的体制制度改革需要考虑多方面的因素，涉及范围非常广泛，包含的个体数量也非常多，往往牵一发而动全身，因此，难免会受到来自各方的阻挠。虽然我国事业单位改革推行的比较早，但总体而言，发展非常缓慢，取得的成效也有待考究。随着我国政府行政管理体制、财政管理体制改革的深化，事业单位分类改革愈发迫切，一方面是因为我国事业单位机制不灵活，功能定位不清，政事不分、事企不分现象严重，另一方面也是因为区分不清最终导致事业单位在种类归属、会计制度等方面出现的分歧，相互间信息可比性差。因此，要进一步明确会计改革的主题范畴等内容，为事业单位的会计制度改革保驾护航。

4.3抓紧资产清查，为资产的资本化管理奠定基础

我国事业单位资产大部分依赖于每年预算中用于资本性项目累积的存量，长此以往，使得我国事业单位对其自身的资产管理等工作没有引起足够重视，或者即使事业单位有心监管也无力实施，导致单位资产管理混乱、资产使用效率低下及资产闲置浪费等情况严重。为使事业单位顺利进行权责发生制会计改革，要在改革前加大对资产的核查力度，摸清当前单位拥有的资产总量，并对这些资产进行科学分类。

总之，迫于国内外各方面的压力和影响，在我国政府中引进会计权责发生制刻不容缓，而事业单位作为政府会计的重要组成部分，理所当然要践行会计权责发生制的改革。本文以我国事业单位引进会计权责发生制为基础研究目标，认为应在推行事业单位权责发生制的基础上进行试点改革，通过调查研究试点省份和地区的改革效果，分析其存在的问题并制定对应的优化措施，待其真正成熟时，将其推广到全国各地区实行，推进我国事业单位会计权责发生制的改革进程。

主要参考文献

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10.3969/j.issn.1673 - 0194.2015.18.010

F810.6

A

1673-0194（2015）18-0013-02

2015-06-11