《会计法》变迁轨迹及其历史作用

王小琴

【摘要】《会计法》已经走过了30年历程。《会计法》的颁布及修订，为我国加强会计监督提供了法律保障；为指导和规范会计运行提供了法律规范；为规范市场经济环境下的会计行为，发挥了监督控制作用。然而应当清醒地看到，《会计法》已严重滞后于社会经济发展的要求，必须尽快修订与完善，本文对此进行探讨。

【关键词】会计法 颁布及修订 会计行为

2015年是《中华人民共和国会计法》（以下简称《会计法》）颁布实施三十周年。《会计法》的颁布是我国会计史上具有历史意义的大事，不仅为我国会计事业的迅速发展开辟了道路，也为市场经济的发展奠定了基础。三十年来，《会计法》在规范我国会计工作、推动社会经济高速发展过程中发挥了巨大作用。但同时也应看到，《会计法》在实施过程中仍然还存在一些问题，如规范主体过于狭窄，惩罚规定过于模糊等，这给《会计法》的实施带来了困难。有必要进行修订，本文对此进行探讨。

一、 《会计法》的颁布和修订历程

（一）《会计法》颁布

1978年的十一届三中全会上，党中央决定把经济建设作为全党工作的重心转移，自此，中国开始了改革开放和社会主义现代化建设的伟大征程，因此《会计法》的起草被地提上了议事日程。《会计法》从起草到颁布历经，其间征求了数十次意见并经过了反复修改和商讨，凝聚了会计人的心血和智慧，因此第一部《会计法》的颁布来之不易。

1985年颁布的《会计法》全文共六章三十一条，对会计的主要问题都予以了明确和说明。如《会计法》开宗明义，在第一条就明确说明其目的是为了加强经济管理、提高经济效益，指出了会计在经济发展过程中的位置，指明了会计工作未来的发展方向；同时，《会计法》首次提出 “统一领导、分级管理”的会计管理体制，这对规范会计行为，统一会计信息标准，改革会计制度都产生了重要影响。

1985年《会计法》颁布时市场经济刚刚起步，计划经济的思维烙印仍然存在，在《会计法》中有很明显的表现，如当时的《会计法》在整体层面上遵循的是“国家利益观”而不是符合市场经济的“公共利益观”，《会计法》所规范的主体也主要是国有性质的企事业单位，这在市场经济逐步深入的环境下适用性显然受到限制。

（二）《会计法》首次修订

《会计法》首次修订于1993年。此次修订总共修改了17处，修改幅度不大，但是其影响很深远。修订后的《会计法》开始由强调国家利益转而强调公共利益，同时规范的主体也由国有单位扩大到社会主义市场经济的各类单位，这体现了市场经济发展的必然规律。此次《会计法》的另一个重大修订是将企业会计行为的责任主体，由会计人员扩大到了单位负责人，要求单位负责人对企业会计行为和会计信息的完整性、真实性负直接责任，减轻了企业会计人员的责任，有利于遏制单位负责人强迫会计人员进行会计造假的行为，一定程度上缓解了实务工作中会计人员的“两难处境”。

上个世纪末，我国经济也进入了全面转轨的新时期。与此同时经济转型过程中的矛盾也愈发凸显，媒体不时曝出企业会计造假的新闻，会计信息失真的事件层出不穷、屡禁不止。资本市场的快速发展对企业会计信息质量有着越来越高的要求，这就迫切要求从法律层面进一步规范企业的会计行为，对会计造假和会计舞弊行为进行打击，从而进一步提高会计信息质量，维护资本市场的秩序。

（三）《会计法》的再次修订

1999年《会计法》进行再次修订，修订意在打击会计造假，提高会计信息的真实性和可靠性。1999年《会计法》的修改幅度很大，仅有一条未作修改。此次《会计法》第一次将企业会计行为的责任主体直接确定为单位负责人，规定单位负责人对企业会计信息的质量负责，这有利于从根本上解决企业会计造假的问题。此外，《会计法》细化了企业会计核算的确认和计量方面的规定，强调会计核算过程中应该遵循谨慎性原则，同时强调企业要建立健全本单位的内部监督机制，加强内部控制制度的建设，从而形成内部会计监督、注册会计师监督以及政府部门监督的“三位一体的会计监督体系”。在处罚规定方面，修订后的《会计法》将以前抽象的法律条文进行了一定程度上的细化，使其无论是在操作性还是在约束力方面都有所提高。

二、《会计法》的历史作用

（一）《会计法》的颁布开启了我国会计法制建设的进程，为我国会计法律体系的完善开辟了道路

《会计法》颁布后，我国在《会计法》的基础上逐步制定了比较完整的法律体系。在法律层面，《会计法》统领全局，并根据经济发展的需求不断做出修订，以适应实际会计工作的需要。在行政法规层面，有《企业财务会计报告条例》、《总会计师条例》；在会计制度层面，有《企业会计准则》、《企业会计制度》、《金融企业会计制度》和《小企业会计制度》，地方性会计法规，其内容则更加广泛。我国会计法律体系的逐步健全，对于全方位地指导企业的会计工作，规范企业的会计行为，提高企业的经济效益，维护市场经济秩序有着重要的意义。十八届四中全会通过的《决定》要求，“建设法治中国，必须坚持依法治国、依法执政、依法行政共同推进，坚持法治国家、法治政府和法治社会一体建设”，会计法律法规体系将会承担新的时代使命，并在进一步经济改革中发挥更大的作用。

（二）《会计法》明确了会计工作的主要内容，对深刻理解会计的本质和作用提供了方向

《会计法》颁布前，会计界对于会计核算和监督、会计机构的设置、会计人员的管理等进行了探索和研究，建立了预算会计和企业会计两大会计核算体系，初步确定了会计人员职称评价体系。但是这些只是针对会计工作的某一方面，并没有将这些内容进行整合从而得出会计工作的基本框架，即没有很好地反映会计工作的全貌，不利于会计职能的全面发挥。《会计法》的颁布，建立起了以发挥会计职能作用为目标，以会计监督和核算为手段，以单位负责人和会计人员为责任主体会计工作体系。此外，《会计法》还对会计管理体制，会计核算规范、会计监督机制、会计机构设置规范、会计人员管理方法和法律责任体系等进行了明确。会计工作基本框架的建立，拓宽了会计工作的外延，使得会计能更好地在经济建设中发挥其作用。

（三）《会计法》的颁布极大地提高了会计工作的地位，会计事业取得了巨大成就

《会计法》颁布之际，我国经济方面的相关法律较少，《会计法》的颁布说明国家对于会计事业的重视，会计工作的地位也因此得到了很大程度的提高。在《会计法》的规范和指引下，会计的职能作用逐渐得以有效地发挥，会计工作在企业中也发挥这越来越大的作用。与此同时，会计工作的内涵也在人们心中发生了巨大的变化，会计不再是简单的记账工作，已经逐渐渗透到企业生产、经营、管理的各个环节，在正确核算企业的经济效益、及时反映企业的运营成果、准确预测企业的发展前景、优化企业的资源配置、参与企业的经济决策等方面的作用越来越大，会计已经成为企业运行环节中的重要一环，企业会计工作的好坏会直接影响到企业经营管理的成败。会计职能的转变也影响会计在人们心中的地位，越来越多的人加入到会计队伍当中。会计行业已经跻身于热门职业当中，与此同时，与会计相关的服务行业也在不断发展，如会计师事务所无论是在整体数量、企业规模、业务质量方面都出现了质的飞跃。

（四）《会计法》有效地规范了实务工作中的会计行为，为市场经济的发展作出了巨大贡献

《会计法》赋予了会计核算和监督这两大基本职能，并对其进行了明确的规范，为保证企业会计核算的质量和维护社会主义市场经济秩序提供了法律保障。《会计法》颁布以来，我国各地区、各单位结合自身的实际情况，加强会计基础工作，规范会计核算管理，强化会计的控制和监督，抑制会计工作中的各种不规范行为，保证了国家和社会公众的利益，有力地促进了我国经济持续健康发展。同时，会计工作在不断发展和完善的过程中，已经不仅仅局限于对经济事项的事后反映，而是不断参与到对企业经济活动的事前规划和日常管理中，有利于对企业的经济活动进行整体层面的把握，并不断提高企业的经济效益。随着我国资本市场的迅速发展，企业会计信息的重要性也在日益提升，企业会计舞弊对于资本市场的打击和影响也越来越大，随着《会计法》约束力和处罚的提高，企业会计造假的行为呈递减趋势，会计信息的质量在逐步提高，这对我国资本市场的不断发展意义重大。

三、《会计法》实施环境的变化

（一）《会计法》实施宏观环境的变化

在会计法的实施过程中，我国的宏观环境发生了巨大的变化，其主要表现在会计主体的所有制形式、公司治理结构、公众会计信息需求的变化等方面。在会计法颁布实施的三十年间，会计主体的所有制形式逐渐由单一化走向多元化，由于不同所有制的会计主体拥有的资源不同，经济活动的后果不同，使得其利益诉求也会有所不同，而《会计法》的制定必须要考虑到各个方面的利益诉求并对由此衍生出来的会计舞弊案件给予关注。在公司治理方面，2006年修订的《公司法》进一步完善了公司治理结构，明确了各个关系主体的权利和义务，并确立了以“产权明晰、权责明确、政企分开、管理科学”为基本特征的现代企业管理制度，会计在企业中的作用得到了进一步凸显，独立董事、会计委派等管理制度得到了广泛实施。随着我国资本市场和新型媒体的快速发展，公众对于会计信息的需求日趋旺盛，不仅要求企业提供更加全面的会计信息，同时对会计信息的质量也提出了更高层次的要求。

（二）《会计法》实施制度环境的变化

2014年，我国《企业会计准则》经历了自2006年准则颁布以来的最大一次修订，2006年企业会计准则的颁布，结束了我国实施会计制度和会计准则双向规定的历史，而2014年准则的修订则是适应了社会主义市场经济发展，对进一步完善我国企业会计准则体系，提高财务报表列报质量和会计信息的透明度，保持我国企业会计准则与国际财务报告准则的持续趋同有着重要意义。随着公共财产体制改革进度的加快，政府会计成为我国会计改革和发展的重要组成部分。为了完善行政事业单位、非营利组织会计制度，近年来，财政部颁发了一系列的规章制度进行指导和规范，如《工会会计制度》、《医院会计制度》、《民间非营利组织会计制度》等。而在内部控制规范体系方面，2008年财政部会同证监会、审计署、银监会、保监会制定了《企业内部控制基本规范》，确立了我国企业内部控制的基本框架，强化了企业的内部控制理念，完善了我国上市公司的内部控制制度。而2010年的《企业内部控制配套指引》要求上市公司在披露年报的同时，披露董事会对公司内部控制的自我评价报告以及注册会计师出具的内部控制审计报告，这无疑对企业内部控制规范提出了更高的要求。

（三）《会计法》实施基础环境的变化

《会计法》颁布实施以来，我国会计人员数量呈几何级数增加，但是会计人员井喷式增长并没有显著提高会计工作质量，因为会计人员的大量增长主要集中在低端，而我国高端会计人员的缺口仍然很大，这也是《会计法》在实施过程中必须注意到的问题。随着计算机技术的发展，会计电算化在企业中基本普及，并与企业的管理信息系统不断的融合，实现了从单机应用到网络应用的跨越式发展。信息技术在会计领域的广泛应用，促使会计人员的岗位设置、会计信息的生成、传递和保存等会计基础工作的内涵和外延发生了巨大的变化。与此同时，在新形势下，新兴经济组织形式不断出现，这对于会计基础理论、会计制度体系、会计核算流程、会计监管模式等都产生了深刻而广泛的影响。

四、《会计法》存在的问题以及未来修订方向

（一）现行《会计法》存在的主要问题

一是《会计法》作为我国会计工作最权威的法律依据，对一些会计方面的根本性问题并没有进行明确的规定或者规定的内容有待商榷，如会计定位问题、会计的权利和责任、会计职能等，这会直接导致《会计法》在实施过程中会出现问题。由于对一些根本性的问题没有做出规定，一旦《会计法》的实施环境出现变化，《会计法》的适用性将受到很大的挑战，《会计法》也将不得不一再地做出修订，而这显然与《会计法》的法律地位不相适应。

二是《会计法》虽然确立了“统一领导，分级管理”的管理体系，但同时也出现了诸多监管部门共同监管的局面。根据现行的《会计法》，其监管主体除了财政部，审计、税务、银监、证监等部门也是其法定监管主体。众多的监管主体并没有形成监管合力，促进《会计法》的有效实施和执行，反而由于各部门的权限不清、责任不明、缺乏配合意识等原因出现了各自为政的局面，最终的监管效果不尽如人意。同时，由于各部门的利益需求和执法目的不同，使其往往不会直接利用其它部门的监管结果，后果是各单位的会计人员为了应付各部门的检查而疲于奔命，忙于应付，最终反而会影响企业会计工作的效率和效果。

三是现行《会计法》与其他法律和法规存在责任重叠，处罚标准不一致的问题。对于同一个违法行为，《会计法》与其他法律和法规，如《公司法》、《证券法》、《税收征收管理法》的有关规定会有所不同，如《会计法》规定：未按规定设置会计账簿的处以2000元至2万元的罚款；而《税收征收管理法》则处以2000元以下罚款的规定，这种不一致会大大降低《会计法》的权威性和威慑力，导致有些企业知法犯法，这同时也给执法人员的执法带来了困难。

四是现行《会计法》已滞后于会计实务。大数据、大信息时代已经催生了一系列新的经济形态，作为为经济服务的会计，已发生并将继续发生着巨大的变化。如管理会计、政府会计、网络会计管理与监管等，这些问题在现行会计法中尚未涉及，但这些业务在现实工作中已愈来愈重要和普遍。可见，现行《会计法》亟需更新修订，才能适应新的经济常态。

（二）《会计法》未来修订方向

第一，《会计法》作为我国会计工作的根本大法，其对企业会计工作起的是指引作用，所以其修订工作应该从顶层设计做起，站在更高的角度对企业的会计工作进行规范，这就要求新《会计法》在法律规范上要进行更高层次的界定，同时对会计工作的一些基本问题进行深入解答。只有这样《会计法》才能更好地指导会计法规、规章等具体实施规范的制定。因此，对于《会计法》的修订工作来说，整体层面的优化更为迫切，至于会计工作具体细节方面的指导，应该由《会计法》下面的法规、规章制度来予以明确。

第二，党的十八届三中全会提出了全面深化改革，发挥市场在资源配置中的决定性作用的要求，而简政放权则是其中的重要一环。在《会计法》的实施和执行过程中，简政放权也将发挥着巨大的作用。所谓放权，并不是减少各职能部门的监督责任，而是要明确其职责范围，确定其监督权限，因此这在一定程度上是加大了各部门的实际责任。为了实现在企业会计工作管理方面的简政放权，《会计法》要加强对各类行政审批事项的规划，政策、标准等制定与实施的规范，只有这样才能让会计人员彻底回归会计的本质。

第三，《会计法》要做好跟其他法律的协调关系。《会计法》应该与其他法律协调衔接。此外，《会计法》应该将会计准则写入其中，会计准则作为企业进行会计工作的具体依据，对企业会计实务工作实施的好坏影响很大，但是《会计法》却一直都没有将会计准则写入其中，会计准则的权威性得不到法律层面的肯定，这必定会影响会计准则的有效执行。

第四，将管理会计写入《会计法》，强调会计的社会和管理职能，加强会计在预算方面的工作，只有这样，会计工作才能得到进一步的重视。会计信息化对传统的会计理念和会计模式提出了挑战，在信息化、电子化、大数据时代的背景下，需要增加会计信息系统和电子信息方面的要求和规范。十八届三中全会以来，财税改革被提至前所未有的高度，未来政府财务报告体系也是财税改革的重中之重，所以还应该将政府财务报告体系写进《会计法》，此外，《会计法》也应该对有关政府会计收支、现行的财政改革等政府会计内容进行规范。

《会计法》是我国会计工作中最权威的依据和标准，因此《会计法》制定和实施的情况务必会影响到我国经济发展速度和质量。但是《会计法》自从1999年修订至今已近15年，在此期间，我国的经济社会环境已经发生并将继续发生着巨大的变化，会计工作无论是在方法还是在内容方面也随之发生了巨大的变化，原《会计法》中的某些内容可能已经跟不上经济发展的需求，因此《会计法》的再次修订势在必行。

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