企业预算松弛的影响因素研究

○郭磊

（九江学院会计学院 江西 九江 332005）

预算管理作为企业的一种有效管理工具，具有规划企业目标、实现资源配置、协调内部关系、加强执行控制和业绩评价与激励的功能。预算管理集成了多种功能，因而受到企业界和其他类型组织的重视。国外的企业广泛实施了预算管理，我国企业在90年代开始推广预算管理，目前绝大多数的大型企业已经实施了预算管理。但是预算管理在应用过程中，存在预算松弛的问题，使预算管理的作用无法充分发挥。

一、预算松弛的涵义

预算松弛是预算管理过程中的机能失调现象，是指在编制预算时，企业内部由于信息不对称且利益相背情况下，预算的编制与执行者为了自身利益，在参与编制预算的过程中倾向制定宽松的预算标准，便于完成预算任务。其表现形式有两种：一是高估业务活动预计耗用的成本费用、资源和作业难度；另一类低估业务活动的预计产量、收入和利润。

由于企业所处的外部市场环境存在着不确定性，企业编制预算时，适当地将未来风险考虑进来所形成的预算松弛，有利于为应对风险提供保障，对企业的发展则有一定益处。但是，大多数研究认为预算松弛引起的预算失真，会导致企业资源配置不合理、影响各部门的协调运行、使预算控制失效、业绩考核不准确等，降低企业的经营效率。

二、预算松弛的影响因素分析

自20世纪60年代Schiff和Lew in明确提出预算松弛概念以来，学术界对预算松弛问题进行了持续的研究，其中重要的研究话题是研究影响预算松弛的因素。影响预算松弛的因素有很多，可以从不同的理论角度进行归类概括，以下将详细分析这些因素对预算松弛的影响。

1、基于代理理论的因素

（1）信息不对称。信息不对称是指契约关系中的交易双方所占有的信息量不相等。代理理论认为，代理人与委托人之间由于信息不对称，会逆向影响委托人有效地监控代理人是否适当地为委托人的利益服务。企业在编制预算过程中，企业高层管理者由于专业领域限制等原因拥有较少相关信息，下级部门直接从事具体专业领域拥有更多信息。掌握更多信息的下级参与预算编制，有利于各部门更好组织协调、优化资源配置，发挥预算的规划功能，激励各部门工作的积极性。但是信息不对称的弊端在于，如果企业以预算标准作为衡量内部各部门业绩时，下级部门会利用其占有的信息优势，隐瞒或提供不真实的信息，编制松弛的预算，使预算目标容易实现，以利于自身利益最大化，所以信息不对称是预算松弛产生的根本原因。

（2）预算强调。预算强调是指企业上级管理者以预算指标作为考核标准，来衡量各部门的经营业绩，并以预算完成情况作为确定薪酬或奖惩的依据。以预算标准来评价部门业绩并决定薪酬的业绩考核机制是预算松弛产生的诱导因素。在企业管理中，预算既是一种规划和控制的工具，也是一种业绩考核工具，当企业管理层以预算的实现程度作为考核下级部门和员工的重要依据，并且以此来制定薪酬时，下级管理者为了能够得到更好的绩效考核结果，获取更多的薪酬和奖励，得到更多的声誉和晋升机会，倾向于利用预算参与编制较容易达到的预算，这样就形成了预算松弛。因此，预算强调直接诱导了预算松弛的产生。

2、基于权变理论的因素

权变理论是指每个企业的内外部环境条件都各不相同，要根据企业所处的外部环境和内部条件的具体情况相机抉择，选择最合适的管理模式、方案或方法。就内部条件而言，不同企业会采用不同的企业战略发展模式，不同的战略发展模式会面临不同风险，企业可以通过编制较为宽松的预算来实现抵御风险的作用。此时预算松弛程度与企业战略面临的风险程度有正向关系。当企业面临的外部环境和自身的任务有很大的不确定性，企业各级管理层为应对不确定性，就会选择低估产出或收入、高估成本或资源需求，便于完成预算任务。在这种不确定的环境下，往往难以区分这种预算偏差到底是难以避免的客观原因造成的还是主观有意造成的，因而预算松弛难以避免。

（1）基于不同成长阶段的企业战略，其预算松弛程度不同。企业的成长过程可以划分为不同阶段：初创期、成长期、稳定期、衰退期。不同时期企业的战略计划各有不同，不同的战略目标和战略计划需要通过具体的预算来落实。初创期企业的管理制度还没有完善，管理机制灵活而富有弹性，容易产生预算松弛；成长期企业为了市场份额，增强竞争力，企业会不断寻求新的业务，仍然存在不确定因素，出于规避风险或逃避责任的心里，更加容易产生预算松弛，为以后留有退路；稳定期的企业能更有效地进行日常管理和资源配置，具有相对较低的预算松弛。

（2）多元化战略与专业化战略也会对预算松弛产生不同程度的影响。多元化战略比较复杂，企业将开拓新产品和新市场，外部环境陌生或多变，这就增加预算编制的难度，加上执行的力度以及未来结果的不确定性，容易产生预算松弛，以便为风险提供缓冲余地。相较于多元化战略的企业，专业化战略的企业面临的外部环境及内部条件较为清晰，但其面临的竞争压力也是很大的。因此，管理者为缓解压力会在制定的预算留有空间，即产生预算松弛。

3、基于行为理论的因素

（1）规避风险。预算松弛产生的一个重要因素就是为了规避不确定性带来的风险。预算具有规划未来的功能，要求预算制定者结合企业战略目标，对未来预算期的外部环境、发展趋势和企业未来的主要财务指标进行预测，从而制定出预算。但是在未来的预算期企业内外部环境具有不确定性，最终结果可能会偏离预期，预算执行者为规避无法完成预算任务的不利影响，在参与制定预算的时候，会为涉及自己的预算保留一定的弹性空间。预算者不同的风险偏好也会对预算松弛产生影响，风险厌恶者规避风险的动机更强烈，更容易造成预算松弛；风险中性的预算者表现出相对更低水平的预算松弛。

（2）应对棘轮效应的压力。棘轮效应是指企业的预算期的业绩指标水平会根据上期的经营业绩完成情况不断调整，过去的业绩情况完成的越好，企业未来预算期的业绩指标会相应提高。因此，好的业绩表现反而不断增加压力，使得工作难度和压力越来越大，这种随业绩上升不断提高业绩目标的现象被称为“棘轮效应”。因此，为了应对预算管理过程中棘轮效应的压力，预算执行者隐瞒相关信息，编制预算或执行预算的过程中倾向于促使预算松弛的产生。

4、基于心理学理论的因素

（1）动机因素。与工作有关的动机因素会对预算松弛产生影响，主要包括：成就动机、权力动机、自治动机。

成就动机是指员工想要成功甚至是超额完成组织中的重要任务的心理，当工作业绩得到上级管理者认可和良好评价，员工会愿意花更多的时间和精力去积极工作，成就动机强烈的员工喜欢尝试难度高的任务，希望独立承担工作责任，期望上级管理者能够及时反馈和评价其工作业绩。因此，员工的成就动机会减少预算松弛行为。

权力动机是指拥有完成目标所需资源的能力，当人希望显示其重要性或具有影响力时，就会产生权力动机。权力动机强烈的人在编制预算的时候，利用预算松弛将得到更多的资源以显示他们的权力，他们倾向于产生更多的预算松弛行为。

自治动机是指个体寻求自由和独立，有高度自治动机的人独立感很强，不喜欢受到管理制度的约束，倾向于创造更多的预算松弛行为。

（2）预算公平。预算公平是指在预算管理过程中预算参与人之间关系的平等，可以分为预算程序公平、预算过程公平、预算目标公平。预算公平能显著影响下级的满意度，强化员工对上级的信任，能够抑制预算松弛。公平规范的预算程序会激发员工工作积极性，增强员工对组织和管理者的信任，表现出积极的预算行为，与管理者的目标保持高度的认同，倾向于降低预算松弛行为。预算过程公平，管理者与员工积极平等地沟通，能够增进上下级的信任和了解，减少不合理的预算。预算过程公平和预算目标公平相互结合能显著提升下级的满意度和业绩。

（3）声誉。声誉可以给个人带来直接或者间接的利益，可以约束个人的行为。预算松弛行为会给预算参与者带来负面的声誉，为获得良好的声誉，预算参与者会表现出积极的预算行为，能明显抑制预算松弛行为。声誉是组织内其他人对员工在日常工作的表现建立起来的评价，在编制预算和执行预算的差异结果会一定程度反映员工声誉。预算任务的完成程度会影响执行者的声誉，较好的预算完成程度会形成良好的声誉，较差的预算完成程度会形成不良的声誉。但是预算目标如果经常性超额完成，会容易引起预算松弛的嫌疑，若展开预算差异调查，容易发现大幅度超额差异产生的原因，从而发现由预算松弛形成的有利预算差异，结果也会对执行者形成不利的声誉影响。在参与预算编制时，预算参与者会权衡上述利弊，从而表现出积极的预算行为，有利于抑制预算松弛。

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