操纵企业财务报表合并范围及监管对策

闫亦辉

摘要：企业财务报表合并范围的操作，对企业资金的盈利、亏损或资金调动等事项有很大的意义，是企业运营中非常重要的工作之一。下面本文就对企业财务报表合并范围操纵的相关内容进行分析，并提出一些有效的监管措施，来加强企业财务报表合并范围操纵的工作效率。

关键词：财务报表；合并范围；操纵；监管对策

一、企业财务报表合并范围的规定

财务报表合并范围是指将母公司下设所有子公司的财务纳入母公司财务范围内进行统一管理的一种方法，在此过程中可以将规定范围内的财务纳入合并范围，将不符合纳入标准的将其排除在外。在新会计准则中有新的的财务报表合并范围规定，具有实质控制的将其纳入合并范围，包括有盈利实质行为的，被投票允许通过的公司等均需纳入报表合并范围，这样可以有效将有实质作用的子公司财务归入财务报表合并范围，减少财务监管的漏洞率。

二、操纵企业财务报表合并范围的动机分析

1、操纵企业利润

企业利润的掌控需要对财务报表的合并范围进行操纵，母体公司为达到财务利润的操控，可收购或者购买部分其他公司作为子公司，从而满足财会报表合并的标准，便可将下设运营效益好、经营利润畅通的实体公司纳入报表合并范围。如果购买公司与母体公司的报表属于同一控制，则可采取权益结合的方式进行财务报表合并；如果两者报表不属于同一控制，则可利用购买法进行合并操纵。

2、掩盖即期亏损

企业或公司的亏损完全可利用财务报表合并范围的操纵进行控制，财务可以将已经亏损的公司利用转让、或者权益分离的方式，让其从已经进行财务报表合并范围中清除，来减少公司财务账务上的亏损情况。而在这种清除方式中，属于同一控制下的子母企业，直接将亏损部分从合并范围中清除即可，同时可一并把之前所有亏损清除，让其消失。

3、利用特殊实体进行资金融通

在《合并财务报表》的规定准则中，有明确要求是将母体公司下设全部子公司的财务报表合并范围统一归入母公司财务报表范围内，因为有很多企业会利用特殊的实体公司盈利，来提供财务报表合并范围公司资金的周转，这样就漏掉了特殊实体的存在，而且这样还可以掩盖它的债务，导致财务报表合并范围出现漏洞，有效隐藏了公司的实际情况。

三、操纵企业财务报表合并范围的手段分析

1、利用间接控制权计算方法操作合并范围

正常来说母企业应该把全部掌控的子公司财务归纳到母财务报表合并范围，但是不同的控股权计算方法，可使同一企业掌控的同一个子企业排除在报表合并范围内，也可将其纳入到报表合并范围内。利用加法计算的方法，1公司拥有3公司20%的股权，而2公司拥有超过50%的股权控制3公司，同时2公司又是1公司的子公司，那么将三者间接相加与对比可看出，1公司就有超过70%的股权可控制3公司，按加法计算则需将3公司纳入1公司财务报表合并范围；但是利用乘法计算，则结果低于50%，就不能将3公司纳入1公司，这就是间接控制权计算方法对企业带来的利与弊，从而让企业有了逃避财务合并的借口。

2、以暂时性控制为借口，逃避合并

在母体公司的财务报表合并范围中，可将暂时性控制子公司的财务报表不进行合并，而且在《合并财务报表》CAS33中有据可寻，它的标准要求中写道以实质控制为基准，将实体公司纳入合并范围，而没有明确规定暂时性控制的公司财务报表怎样才符合合并要求，因而有很多企业打着暂时性控制的幌子经营，从而避开其财务纳入母公司财务报表合并范围。

3、改变财务根表合并范围，粉饰根表

公司如何将下设子公司财务报表归入母公司财务报表合并范围内，是其确保自身稳固长远发展的一大策略。有的公司在母体财务报表合并时，会把本身符合纳入母体财务报表合并的，但是盈利上是亏损的子公司除名，不将其进行纳入，而是将原本不属于控制范围内，却盈利的公司财务报表归入母体财务报表合并范围中。公司还可以把盈利不良，但可继续经营的下设公司财务报表不归入母体公司的财务报表合并中；而可以重新调整盈利良好，但经营有问题的子公司的股权，而且也不用将其合并在母公司的财务报表合并范围内，从而改变财务根表合并范围。

四、企业财务报表合并范围的监管对策

1、加强控股条件下级表合并范围确定的解释条款

财务报表合并范围的计算方法有多种，会计报表有规定是将股权投票多于50%的公司财务归入母公司财务报表合并范围，没有明确下级合并的具体条件和计算方法，让企业有了更大的财务操纵范围，因此应加强此类条款的明确规定，对企业进行约束。

2、进一步细化实质控制的认定标准

企业财务报表合并范围需以实质控制为核心，需要把股权超过50%以上的公司报表归入合并范围内，而实际操作中有实质控制的子公司很多都未纳入财务报表合并范围，因此应该加强实质控制的检查、确认和判断，设定相关认定标准，来督促企业遵规章制度行事，加强财务报表合并范围操纵的实际落实效率。

3、增加合并范围的信息披露量

在财务报表合并范围内，很多企业都是将股权比例在50%以上的公司纳入财务报表合并的范围，而在50%以下股权比例的公司很少会被纳入，由于其信息披露量比较少，所以要增加。同时监管部门还应加强对企业财务制造虚假报表进行监督和惩罚，制定相关责任人惩罚制度，一旦有问题应对企业责任人及财务操作人员进行惩罚，从而也可促进企业对其他公司信息披露的重视，增加其合并量。

4、增加可变利益实体的合并

可变利益实体涵盖特殊实体、报表以外的融资机构或相似实体等，可变利益实体的存在可以大大辅助母体公司的发展与运营，同时也承担经营的风险，而加强对可变利益实体的操纵，将其财务报表合并至母公司财务报表合并范围，可以提高财务合并范围的整体性，这也是财会超前考虑公司财务的一种远观性。

五、结束语

企业财务合并范围操纵直接关系到企业的资金控制问题，因此需加强对财务合并范围的管理，通过进一步细化实质控制力、加强合并范围的信息披露及增强可变利益实体的合并等措施，来有效完善财务报表合并范围的监管工作。（作者单位：一汽铸造有限公司财务控制部）

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