从内部审计定义的发展分析内部审计功能的变化

李慧娟

摘 要：近年来，随着内部审计实践的不断拓展，国际内部审计师协会（IIA）对内部审计定义做过多次修改，之后内部审计的职能从最开始的财务审计、经营审计一直发展到管理审计，再到现阶段的风险导向审计。内部审计定义的发展不断完善和丰富了内部审计的内容，并不断推进审计职能由监督评价向确认和咨询服务转变。

关键词：内部审计；内部审计定义发展；内部审计职能转变

19 世纪末 20 世纪初，内部审计的定义随内部审计实践而发展。IIA依次进行先后进行了7个版本的內部审计定义，内部审计定义的修订和发展，既记录了内部审计发展的历程，也反应出内部审计职能演变的过程。针对70多年以来内部审计职能演变的分析，有利于对内部审计未来发展路径的预测，使内部审计能够及时适应社会经济结构和经济环境的变化，从而发挥内部审计对社会经济的促进作用。本文通过对IIA内部审计定义的7次变化，来研究内部审计职能演变的特征，为内部审计的发展及其职能的拓展进行深入的探索。

一、内部审计定义的发展

（一）财务审计阶段

1947年，国际内部审计师协会（IIA）通过定义明确内部审计的工作内容是审查财务会计和其它经营活动，既处理财务会计相关的问题，也要处理经营管理中出现的实践问题。

（二）经营审计阶段

随着经济的蓬勃发展，内部审计职能渐渐从财务审计过渡到经营审计阶段，1957年IIA将定义进一步补充了内部审计管理提供服务，是一种衡量、评价其它控制有效性的管理控制。这一次定义的拓展极大的提高了内部审计的地位。

（三）管理审计阶段

1971 年的内部审计定义侧重于内部审计是以审查经营活动为基础的独立评价活动，同时为管理提供服务，是一种衡量、评价控制有效性的管理控制，这一定义取消了“建立在财务会计基础上”，却依旧保留了“建立在审查经营活动基础上”，这标志着内部审计从财务审计向经营审计的发展方向。

1993年，内部审计定义进一步修改为，内部审计是组织内部的一种独立的评价职能，对其活动进行审查和评价，通过合理的成本促进控制工作开展的经济型与有效性，帮助组织成员有效履行各自责任。这次定义修改首次阐述了为组织服务的具体内涵。

（四）风险导向审计阶段

1999年修订的内部审计定义侧重于内部审计是一种独立、客观的保证和咨询活动，以为组织增加价值和提高组织的运作效率为最终目的，通过系统化和规范化的途径，有效进行风险管理、控制，不断帮助组织实现其目标，与1993年的定义相对比，删除了“组织内部”，这表明内部审计未来的活动空间并不局限于组织内部，其活动空间得到进一步拓宽。

2001年，国际内部审计师协会（IIA）进一步提出为组织增加价值和改善组织运营的内部审计目标，这以修改标志着内部审计全新的“以增加组织价值为导向”的新的服务理念。现代管理更加着重于总体管理的理念，联系总体管理控制系统与组织的长远目标相结合，对目标实现过程可能发生的风险进行缜密的分析。因此，重中之重就是将变化的风险管理模式与内部审计审计程序相融合。风险导向审计虽然属于管理审计的范畴内，但是它更关注组织在完整的控制过程中潜在的决策风险与经营风险。

二、内部审计职能的转变过程

（一）审计职能从监督评价向确认和咨询服务的转变

随着我国市场经济的进一步发展，内部审计职能由监督评价向服务组织方向转变，同时在转变的过程中不断与国际接轨，这将是内部审计进一步发展完善的重要前进方向。确认服务是在独立评价职能基础上发展而来，之后为了适应环境的需要又进一步提出了咨询服务。

国际内部审计师协会（IIA）2001年提出的内部审计定义更加强调内部审计的最终目标是增加组织价值，改善组织运营。内部审计要实现增加组织价值的目标，就必须要平衡好咨询服务与确认服务的发展与实施。因为咨询服务的提供是否会影响其独立客观的提供确认服务，依然有待进一步考证，但是其存在负面影响的可能性是内部审计实现最终目标所必须要进一步斟酌的。

（二）内部审计职能演变的特征

通过对IIA 七次内部审计定义所处时期宏观环境和微观环境的分析，可以发现内部审计的产生、发展与环境变迁、技术进步、经济形势、法律环境、公司治理、组织文化、业务活动以及管理模式等因素紧密相关。内部审计职能的演变具有下列明显特征。

1.动态发展。从IIA于1947年发布第一次内部审计定义开始，国际政治、经济、法律和文化环境发生了重大的变革，组织的微观环境也发生了深刻变化，这种外部环境的不确定性和不稳定性是内部审计职能演变的必然选择。从 IIA 历次内部审计定义综述的观点看，内部审计职能的演变和环境的变化始终处于在互动中寻求平衡的状态，因此内部审计职能的演变是一个动态化的发展概念。

2 .自然演化与人为设计。类似于古典经济学中“看不见的手”对社会经济发挥调节作用一样，内部审计的职能也在对组织内部治理发挥着有形或无形的调节作用，这种最基本的职能是微观经济体发展过程中自然演化的结果，但是，在演化经济中，完全依赖于自然演化的内部审计职能变迁是不现实的，人为设计是内部审计职能演变的重要补充。IIA 对内部审计定义七次“频繁”的修订实质上也是对内部审计职能进行的人为设计。因此，从历史和现实两方面看，内部审计职能演变具有自然演化与人为设计的特征。

3.宏观环境与微观环境共同决定。现代内部审计是在市场经济高度发达的国家和地区率先发展起来的，并且形成了规范的体系，市场、资本、证券、公司治理等是促进内部审计职能产生和存在的客观因素，法律因素、技术因素对内部审计职能的形成也具有积极的促进和影响作用。从这些方面看，宏观环境是决定内部审计职能产生和存在的根本因素。微观环境中公司治理的需求是内部审计职能演变的主要动力，以权力平衡为重中之重的模式并不足以满足公司持续发展的需要，这有可能会进一步导致内部审计的低效率运行，所以要实现最终目标依然需要寻求更为切实有效的审计机制。

4.跨学科与边缘化。随着内部审计职能的不断完善与调整，内部审计的职能越来越宽泛，空间越来越广阔，内部审计职能的演变出现了跨学科和边缘化的特征。IIA实务公告指出，内部审计部门的每个人员不必获取所有学科的资格证书，内部审计部门可以根据需要利用外部服务提供者或者内部资源在会计、审计、经济、金融、统计、信息技术、工程、税收、法律、环境事务和其他领域的知识来履行内部审计部门的职责。

三、结语

现代内部审计经历了从 20 世纪40年代到21世纪初期的发展，反映这一时期组织微观环境要素的公司治理、组织文化、业务活动和管理模式等方面的显著变化及其特征的详细资料并不丰富，宏微观环境与内部审计职能演变之间的相互联系还有待详细的专业探究，内部审计职能演变的特征与审计环境之间具有如何的互动关系，将是未来研究的方向。（作者单位：天津财经大学）

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