浅谈建筑企业收入的确认与计量

王玉荣

（济宁城建投资有限公司，山东 济宁 272100）

建筑企业建造合同，是指为建造一项或数项在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的资产而订立的合同。建造合同分为固定造价合同和成本加成合同。建筑企业收入的确认与计量应采用完工百分比法，在此，本文根据《企业会计准则第号——建筑合同》有关规定，结合建筑企业的建造合同收入和成本的确定的实际情况，对建筑企业收入谈一点粗浅之见。

一、建造合同收入和成本的内容

建筑企业的建造合同收入包括合同规定的初始收入以及因合同变更、索赔、奖励等形成的收入两部分：一是，合同规定的初始收入；二是，因合同变更、索赔、奖励等形成的收入。

建筑企业的建造合同成本包括从合同签订开始至合同完成终止所发生的、按与执行合同有关的直接费用和间接费用。直接费用包括耗用的材料费用、耗用的人工费用、耗用的机械使用费、其他直接费用。间接费用包括临时设施摊销费用和施工、生产单位管理人员薪酬、折旧费及修理费、水电费、办公费、差旅费、财产保险费、工程保修费、排污费等。

二、完工进度的确定方法

建筑企业应在资产负债表日，建造合同的结果能够可靠地估计的，应当根据完工百分比法确认收入和成本。具体确定方法如下：

（一）累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例，但不包括与合同未来活动相关的合同成本

例1：某建筑企业承建A工程，期限2年，A工程的预计总成本为2000000元。第一年，公司“工程施工——A工程”账户借方余额为1200000元。其中，材料成本为700000元，职工薪酬300000元，机械作业费用为120000元，其他间接费用为为80000元。经查明，A工程领用的材料费用中有一些已运到施工现场，但没有使用，估计成本100000元。则公司第一年完工进度如下：

第一年合同完工进度＝（1200000—100000）÷2000000×100%＝55%

（二）在分包工程的工作量完成之前预付给分包单位的预付款如为分包工程进度款，应构成累计实际发生的合同成本

例2：理财建筑企业承建A、B两项工程，该合同的A、B两项工程的密切度较高，工程期限2年，客户要求两项工程同时完工，一起交付使用。A、B工程的预计总成本为2000000元，理财建筑公司自己承建A工程，B工程以800000元出包给向阳公司，并已经签署分包合同。

第一年，理财公司自己施工的A工程实际发生工程成本为1000000元，估计还将发生200000元。出包的B工程预付工程款为600000元，其中200000元为预付的下年度备料款，400000元为工程进度款。经查明，A工程领用的材料费用中有一些已运到施工现场，但没有使用，估计成本100000元。则公司第一年完工进度如下：

第一年合同完工进度＝（1000000+400000）÷（1000000+200000+800000）×100%＝70%

三、完工百分比法下建筑合同收入与成本的确认与计量

完工百分比法下，建筑合同收入与成本的确认应按如下公式计算：

本期确认的合同收入＝合同总收入×完工进度—以前会计期间累计已确认的合同收入

本期确认的合同利润＝（合同总收入—合同预计总成本）×完工进度—以前会计期间累计已确认的合同毛利

本期确认的合同成本＝合同总成本×完工进度—以前会计期间累计已确认的合同费用

例3：任城建筑企业签订并承建A工程，期限3年，A工程的预计总成本为2000000元。假定经计算，第一年完工进度为30%，第二年完工进度已达80%，经测定，前两年的合同预计总成本均为1500000元，第三年工程全部完工，累计实际发生合同成本为1600000元。任城建筑公司的账务处理如下：

第一年的账务处理：

第一年确认的合同收入＝2000000×30%＝600000（元）

第一年确认的合同毛利＝（2000000—1500000）×30%＝150000（元）

第一年确认的合同成本＝600000—150000＝450000（元）

借：主营业务成本——A工程合同450000工程施工——A工程毛利150000

贷：主营业务收入——A合同600000

第二年的账务处理：

第二年确认的合同收入＝2000000×80%—600000＝1000000（元）

第一年确认的合同毛利＝（2000000—1500000）×80%—150000＝250000（元）

第一年确认的合同成本＝1000000—250000＝750000（元）

借：主营业务成本——A工程合同750000工程施工——A工程毛利250000

贷：主营业务收入——A合同1000000

第三年的账务处理：

第三年确认的合同收入＝2000000—600000—1000000＝400000（元）

第 三 年 确 认 的 合 同 毛 利 ＝（2000000—1600000）—（150000+250000）＝0

第三年确认的合同成本＝400000—0＝400000（元）

借：主营业务成本——A工程合同400000

贷：主营业务收入——A合同400000

四、完工百分比法下，合同结果不能可靠估计的会计处理

采用完工百分比法核算建筑合同收入和成本，合同结果不能可靠估计的情况下，合同成本能够收回的，确认收入和成本；不能收回的，应在发生时直接确认合同费用，不确认合同收入。

例4：理财建筑企业承建A、B两项工程，该合同的A、B两项工程的密切度较高，工程期限1年，客户要求两项工程同时完工，一起交付使用。A、B工程的预计总成本均为500000元，截止9月1日，本年累计实际发生成本分别为300000元和320000元。经查：因投资环境恶劣，A工程的客户能够履行合同，支付的成本仅能够收回；B工程的成本，确定不能收回。有关会计处理如下：

A工程的会计处理：

借：主营业务成本——A工程300000

贷：主营业务收入 300000

B工程的会计处理

借：主营业务成本——B工程320000

贷：工程施工——合同毛利320000

五、合同损失的会计处理

建筑企业发生的合同损失,与制造业生产的在产品一样存在减值一样，应视同存货资产减值，按照未来估计发生的合同减值损失，计入当期损益。合同完工时，将已经计提的合同减值损失冲减合同费用。计提合同减值准备分录，借记“资产减值损失”科目，贷记“存货跌价准备”科目；工程完工，冲回时，借记“主营业务成本”科目、“存货跌价准备”科目、“工程施工——毛利”科目，贷记“主营业务收入”科目。

例5：某建筑企业承建A工程，期限2年，A工程的预计总成本为2000000元。总造价2050000元。第一年末，公司“工程施工——A工程”账户借方余额为1200000元。其中，材料成本为700000元，职工薪酬300000元，机械作业费用为120000元，其他间接费用为为80000元。因材料价格上涨，经估算，未来一年估计发生工程费用900000元才能完工。第二年末，工程完工发生工程成本900000元：材料成本为500000元，职工薪酬200000元，机械作业费用为100000元，其他间接费用为为100000元。第一年已结算合同价款1300000元；第二年已结算合同价款900000元。第一年年初，收到工程款1000000元，第二年收到剩余工程款1050000元，另外，因为优质工程获得奖励收入150000元，存入银行。有关会计分录如下：

第一年业务：

发生费用：

借：工程施工——成本1200000

贷：原材料 700000应付职工薪酬 300000累计折旧等 200000登记结算合同款：

借：应收账款 1300000

贷：工程结算 1300000收到工程款：

借：银行存款 1000000

贷：应收账款 1000000确认收益：

借：主营业务成本 1200000

贷：主营业务收入 1168500工程施工——毛利31500计提减值准备：

借：资产减值损失 18500

贷：存货跌价准备 18500第二年业务：发生费用：

借：工程施工——成本900000

贷：原材料 500000应付职工薪酬 200000累计折旧等 200000登记结算合同款：

借：应收账款 900000

贷：工程结算 900000收到工程款：

借：银行存款 1200000

贷：应收账款 1200000

确认收益：

主营业务成本 881500

存货跌价准备 18500

工程施工——毛利131500

贷：主营业务收入 1031500

年末，工程完工，对冲工程结算科目：

借：工程结算 2200000

贷：工程施工——成本2100000

工程施工——毛利100000

[1]财政部.企业会计准则（2006）[M].北京：经济科学出版社，2006.

[2]财政部会计司编写组.企业会计准则讲解2008[M].人民出版社，2009.

[3]郭继宏.投资性房地产转换的核算方法[N].北京：中国会计报.2009.9，10.

[4]财政部会计事务管理司.国际会计准则[M].北京：中国财政经济出版社.1992.8．