高新技术企业认定专项审计质量探究

●大连民族大学国际商学院会计系 高 强 张旭丽 孙志梅

高新技术企业认定专项审计质量探究

●大连民族大学国际商学院会计系 高 强 张旭丽 孙志梅

高新技术的创新与运用日益受到国家的重视和鼓励。国家为高新技术企业的发展提供了政策上和税收上多方面的优惠。在高新技术企业认定过程中，作为第三方的有资质的会计师事务所提供的审计材料是极其重要的认定依据。然而，专项认定审计工作实施过程中面临诸多问题，给专项审计工作带来一定困难，直接影响审计的质量和效果。文章从执行高新技术企业认定的审计师的监督能力和执业能力分析了该专项审计领域存在的问题，并借鉴三权分立的思想，从审计监督体系重构、充分发挥社团和媒体监督在高新技术企业认定中的作用、细化高新技术企业认定专项审计标准并强调职业判断能力等角度提出了合理化建议，以促进高新技术企业认定专项审计工作的顺利进行，使国家的优惠政策真正惠及到应该扶持的企业。

高新技术企业认定专项审计 审计监督 专业服务

鉴于高新技术企业对国家经济发展的重要战略意义，国家出台了税收优惠政策，扶持高新技术企业的发展。2013年8月16日，新华社发表了“为创新减税，给就业松绑——新版高企认定办法五年实施之路解析”的报导：“高新技术企业所得税率优惠政策 ‘撬动’企业自主创新与技术研发活力，成为国家创新体系建设进程中的‘主力军’”。与此同时，税收优惠的诱惑让企业趋之若鹜，出现了大量的“伪高新”企业，“伪高新”企业导致国家税款收入减少，经济秩序被破坏，影响恶劣，阻滞了经济发展。

基于上述背景，2008年4月，科技部、财政部、国家税务总局联合颁布《高新技术企业认定管理办法》（国科发火〔2008〕172号）及配套的《高新技术企业认定管理工作指引》（国科发〔2008〕362号）文件，强调高新技术企业的“创新能力”和“知识产权”两道门槛，在该导向下，《办法》中提出了高新技术企业认定的具体标准，既然有标准了，就需要检验企业的实际情况和标准的符合程度，这个监督工作的承担者有一个最合适的人群，就是注册会计师。

表1 审计机关查处的高新技术企业认定处罚情况

从专业的角度，注册会计师精通财务，对于高新技术企业认定的核心指标认定从专业的角度能够胜任，而且，为了引导和促进我国注册会计师行业又好又快发展，财政部2009年下发了《关于加快发展我国注册会计师行业的若干意见》（国办发〔2009〕56号），鼓励推进注会行业向新业务领域拓展，中国注册会计师协会从2010年到2014年连续编订发布 《注册会计师业务指导目录》，目录中明确了高新技术企业认定审计业务。从供需的角度，注册会计师的审计服务自然成为了高新技术企业认定中的一个环节。因此，《高新技术企业认定管理工作指引》规定：认定过程中，专家的意见和认定机构的认定需要企业提供申请材料和会计师事务所的专项审计报告。

一、高新技术企业认定专项审计质量现状

由于高新技术企业的收益主要来源于税款的减免，因此，国家审计从国家税收的角度，对该业务进行监管，并发现了诸多问题。本文以审计署网站公开的资料为依据，具体梳理了国家审计对于高新技术企业减免税收情况的监督公告。具体内容见表1。

从表1中可以看出，审计机关对于高新技术企业认定的抽查每次都能发现伪高新企业，无一例外。这就留下一个疑问，审计署和注册会计师的审计遵循的标准都是相同的，且同样作为审计监督体系的构成部分，其审计的效果为什么有这样大的差异？

高新技术企业认定专项审计质量频频遭受质疑，工作面临空前的挑战和压力。Deangelo(1981)提出审计质量是审计师“发现”并“报告”会计报表中重大错报的联合概率，前者取决于审计师的监督和执业能力，后者取决于审计师的独立性。具体在高新技术企业认定专项审计业务中，执业能力取决于审计的标准是否清晰以及注册会计师是否具备胜任能力，而独立性的决定因素则是事务所和注册会计师的可执行能力，即监督能力的可执行性。

二、高新技术企业认定专项审计存在的问题

（一）部分中介机构执业过程中未充分执行审计标准。审计标准执行不充分的一个原因可能是中介机构执业人员中缺乏大量精通业务的合格专业人才，在注册会计师专项审计业务的实施过程中，从业人员良莠不齐，尤其是在高新技术企业认定审计的需求大量释放的前提下，为了抢时间、赶任务，可能存在不顾人员素质和能力的行为，尤其是规模较小的中介机构为了节约成本，对员工缺乏足够的后续教育，导致其业务素质滞后于业务发展的要求。另外一个原因就是由于高新技术企业认定审计的中介市场竞争比较激烈，价格竞争导致审计收费过低，部分中介机构权衡成本和收益，选择追求利润最大化，忽视甚至忽略审计风险，大量减少审计时间，尽量简化审计流程，草草完成一些审计工作底稿应付了事，这样的审计工作导致的审计质量可想而知。

（二）部分中介机构在高新技术企业认定审计中提供了“服务”而非“监督”。2008年《办法》及《指引》下发后，为中介机构提供了巨大的专项审计业务市场，据2009年2月2日《经济参考报》刊文“中介机构争抢高新技术企业认定亿元大蛋糕”：据业内人士估计，在北京2008年11月26日开展认定工作后短短不到一个月时间里，中介机构最少有数千万元专项审计收入进账。并预测以此推算，2008年全国该业务的规模则要以亿元来计算。

在巨大的利益驱使下，中介机构更多的工作是为企业如何实现高新技术企业的认定提供“专业服务”，业内颇有影响的国内第一家专业化税务律师事务所华税律师事务所合伙人刘天永提议高新技术企业认定应当借助专业人士，提出：“很多高新企业认为新标准和以前差别不大，觉得先自己跑跑程序试试看，不成功再寻求专业机构的帮助，这种想法是有风险的。高新认定的法定时间长达4个月，加上前期企业内部调整、合同安排等至少需要2个月，整个高新认定工作起码需要企业花费半年时间。一旦通不过再回头调整，那么享受优惠的时间就会变得遥遥无期。”

诸多打算进行高新技术认定审计的企业都接受这个观点，因此，普遍寻求中介机构的辅导和服务，诸多中介为了抢到更大的“蛋糕”，为高新技术企业6项关键指标的确认及材料提供出谋划策，彻头彻尾发挥的职能就是“服务”，利益关系的存在导致注册会计师无法充分发挥监督的职能。也就是说，注册会计师的独立性是无法发挥的，这必然造成高新技术企业认定审计的质量无法实现预期的效果。

三、完善高新技术企业认定专项审计的建议

（一）基于三权分立理论重构高新技术企业认定体系。与上述问题分析的顺序相反，解决问题的路径应从最根本的问题着手，高新技术企业认定审计之所以存在一系列问题，主要的原因在于高新技术企业认定工作体系中职能部门的分工不尽合理，因此，首先要理顺高新技术企业认定流程中各个职能部门的权力与责任。高新技术企业认定涉及的部门主要包括科技部、财政部、国家税务总局、审计署，科技部、财政部、国家税务总局共同为法规的制定者，也是执行者和监管者，审计署的角色也是监管者，中介机构承接的是科技部、财政部、国家税务总局监管的部分职能，即在认定过程中提供专项审计报告，承接职能的工作效果检验由委托部门即科技部、财政部、国家税务总局组成的联合工作小组及审计署完成。为了保障接受委托职责的履行，中介机构制定了专业标准并接受行业自律组织——注册会计师协会的检查。整体看似乎每个环节都很周到，无懈可击，但是，从实施效果可以看出，制度的安排不尽合理，典型的问题是拟进行高新技术认定的企业如果和科技部门有“关系”，那么，此时的中介机构就是一个“橡皮图章”，没有任何的话语权，此时的中介机构审计不是没有监督的能力，而是不可能发挥监督的能力，中介机构在这个链条上就是一个受雇者，为企业提供满足企业认定条件的一项“服务”，因此，“监督”的效果可想而知。

三权分立是资本主义国家治理的重要思想，西方社会在发展演进过程中认识到权力之间的制约非常重要，从而构建了三权制衡机制，应运于国家政治体系，维护了国家的稳定，达到了很好的效果。分权理论也被社会主义国家所接受和应用，三权分立的思想不仅适用于国家整体权力的分配和制约，也适用于具体权力的分配和制约。

根据三权分立的思想，高新技术企业认定的立法（规）、司法（规）、行政应该分属于不同的机构，这样才能实现权力之间的制约。三权分立的核心思想是权力之间的制约，而非权力的合并。按照这个思路，高新技术企业认定的规则制定归属科技部；高新技术企业认定的行政即实施由税务总局和财政部完成，具体分工是税务认定后交财政审核，互相牵制；高新技术企业认定的司法（规）交由审计署完成。如果审计署限于人力无法全部承接，可以将该部分职能委托中介机构，即会计师事务所，并支付审计费用，对事务所的工作进行监督。中介审计费用不应该由企业支付，这样，企业和中介之间不存在任何利益关系，审计的独立性才能保障，审计的监督能力才有发挥的基础。在这个过程中，如果拟实施高新技术企业认定的企业需要专业的服务，可以自行去寻找中介机构的帮助，此时，中介机构提供的就是纯粹的“服务”，服务自然需要收费，费用由接受服务的企业提供。同时，必须严格规定同一家事务所不能既接受“监督”的委托，又接受“服务”的委托。以避免出现对事务所执业中独立性的干扰。

（二）充分发挥社团和媒体监督在高新技术企业认定中的作用。个人、个人组成的社团及媒体在社会监督中发挥着不可忽视的作用。是权力之间互相制衡之外的一种积极的力量，能有效约束监督的实施和效果。在高新技术企业认定领域，社团和媒体监督的力量也日益彰显，查阅网络及报纸等媒体，发现有大量的关于高新技术企业认定问题的报道，如张彬、吴黎华、周煌2012年3月30日在《经济参考报》刊发：伪高新云集创业板，27公司享税收优惠2.61亿元，通过统计发现，加上1家首次获得国家火炬计划重点高新技术企业的公司，这149家高新技术企业中，有27家公司并不符合高新技术企业认定条件。杜恒峰在2013年5月29日《每日经济新闻》撰文提出：万福生科的澄清仍存三大疑窦，涉嫌骗取高新技术企业资格。

大量类似的报道不胜枚举，媒体治理成为国家治理体系中不可缺少的一部分，借助媒体，依靠社会和个人的力量，提醒、督促拥有及执行国家权力的机构及当事人自觉防止或纠正不当行为，以社会和个人的力量来约束公权力。也是权力制约的一个重要渠道，因此，国家的有效治理也会培育一个积极参与治理的不在编制范围内的团体。就高新技术企业认定而言，要保证审计权力不被滥用，出现侵犯公民权利的现象，需要在保障立法（规）权、司法（规）权、行政权互相制约的同时，充分发挥社会和个人的监督力量，以构建一个完整的监督制约体系。

（三）细化高新技术企业认定专项审计标准并强调职业判断能力。迄今为止，关于审计的定义最权威也最为理论界和实务界广为接受的是美国会计学会 （AAA）1972年在其颁布的《基本审计概念公告》中给出的审计定义，即“审计是指为了查明有关经济活动和经济现象的认定与所制定标准之间的一致程度，而客观地收集和评估证据，并将结果传递给有利害关系的使用者的系统过程”。

可见，审计最精髓的内容在于审计人员有明确的标准，并能够依照审计规则去对比被审计对象执行标准的程度，并提供报告，这个思路和思想适用于任何方式的审计，包括高新技术企业认定的审计。审计标准的缺失无法保障审计的效果，高强等（2013）以研发支出为例，探讨了由于会计标准的规则导向导致相关项目的可审计性出现问题等内容。

因此，现在高新技术企业专项审计工作技术层面面临最根本的解决策略就是要有一套详尽的高新技术企业认定审计的执业标准，主要应体现在研发费用、收入及核心自主知识产权等方面的具体认定上，但是，审计标准肯定无法穷尽所有的情况，有一些问题的确仍然需要审计人员的专业判断，专业判断必须在系统化的标准体系中完成，空间太大的职业判断就会导致出现审计意见的购买和寻租等现象。

高新技术企业认定专项审计工作已经成为我国会计师事务所审计工作的重要一部分，并在我国实现创新型国家的战略目标中起着不可替代的作用。因此，只有在各个相关部门合理分工并合作的基础上，中介机构及审计人员才能严格遵守审计程序，专注于提高自身对高新技术企业相关知识的了解和认识，做出更加专业的判断，为高新技术企业的认定提供科学、准确的审计证据和材料，从而使真正的高新技术企业得到国家税收优惠，避免不合规企业以虚假证据谋求自身私利，损害国家利益的问题出现。■

（本文系中央高校自主科研基金 “环境评价信息公开和公众参与机制研究”及辽宁省教育厅项目“辽宁省生态红线体系审计监督机制研究”的阶段性研究成果。）

1.高强.2013.管理层偏向与可审计性探讨:以研发支出为例[J].财务与会计，4。

2.高新技术企业认定管理办法.国科发火〔2008〕172号。

3.高新技术企业认定管理工作指引.国科发火〔2008〕362号。

4.倪冠民.2011.高新技术企业认定若干问题探讨[J].中国注册会计师，5。