夏元新,许延明
(佳木斯大学经济管理学院,黑龙江佳木斯 154007)
谨慎性原则是一种会计理念,也常被理解为稳健性。在市场经济条件下,企业随时都要面对有风险的环境,增添其经营活动的不确定性,为了应对纷繁复杂外部环境的变化,尽可能地缩小或降低风险损失,谨慎性原则给予了最好的诠释。谨慎性原则要求企业在确认、计量和报告的交易事项工作上,应当保持足够的谨慎,对资产或收益等不要过分地高估,负债或费用等也不要低估,应充分估计到未来可能发生的风险损失。通过对会计核算上的谨慎与稳健,提高风险的警觉意识,从容不迫地应对不确定的风险,有利于保证企业利益的最大化。
在实际工作中,谨慎性原则也可能是一把“双刃剑”,一方面,过度地谨慎可以规避资产的虚增或泡沫利润的夸大,对债权人和投资者的利益起到保护作用,另一方面,企业过分地解读谨慎性,即为滥用谨慎,有时通过任意设置各种秘密准备来操控利润,扭曲企业真实的财务状况,产生重大的会计差错,损害会计信息质量,误导信息使用者。
目前,谨慎性原则作为现代财务会计的理念已被世界广泛采用。在财政部出台颁布的《企业会计准则——基本准则》中对会计核算提出要遵循谨慎性原则,尤其是对可能发生的损失与费用要求谨慎合理地估算。在企业会计制度上对谨慎性原则的应用也做出明确的指导,即遵循谨慎性,不得高估资产与收益,低估负债与费用,更不得随意计提秘密准备。
从资产方面来看,企业应当认清现有的资产,充分合理地估算出预计可能出现的损失与费用,不盲目地虚增资产的价值。具体体现在以下几个方面。
1.资产减值准备的计提
谨慎原则要求各类资产均应计提减值或跌价或坏账准备。对于应收款项,要求计提坏账准备;对于存货,要求计提存货跌价准备,对于固定资产、无形资产、长期股权投资等其他长期资产,要求计提减值准备。《企业会计准则》规定,企业应定期或不定期地对各项资产开展全面清查,有些资产的检查时间至少于每年年末,应本着谨慎性原则,科学、合理地估计各项资产存在的风险及可能发生的损失,为了将这部分预计发生的损失降低到极限之内,因此,计提资产减值准备。其宗旨在于尽可能地减少各资产价值的损耗,通过减值准备的计提,将损失以费用的形式转换出来,使得企业的财务状况和经营成果上的信息更加真实、可靠、完整,也保障投资人的长远利益。
2.允许固定资产加速计提折旧
对固定资产在折旧的计提上,允许采用加速折旧的方法,这是由于固定资产作为长期资产,使用寿命较长,随着科技的进步,往往会促使其自然寿命短于其经济使用寿命。尤其是那些长期处在高损耗、高腐蚀环境中的固定资产,其实际可使用的寿命更是大打折扣,因此,为了尽可能地收回投资固定资产所产生的回报,减少企业因提前报废或过早地被动淘汰所带来折旧额的损失,加速计提折旧,有利于将这部分折旧额价值提前转移到企业的生产成本或费用中去,从而尽快地获得补偿。
3.对各类资产选择的会计政策和做出的会计估计进行定期检查
在会计核算中有些经济业务事项本身存在着不确性,要凭借经验定期检查作出合理估计,例如,固定资产的折旧年限和预计净残值,需要以固定资产的性能、所处环境、技术发展等进行估计;在会计准则中的会计政策是有一定范围的。
在谨慎性原则的指导下,企业收益不得高估,负债与费用也不要低估,主要表现在以下两方面。
一是收入的确认与计量。在会计准则第14号收入中对收入的确定予以明确地规定,企业在销售商品时必须同时满足五个条件下方可确认为销售收入:第一,该商品的风险与报酬已转移给买方。第二,销售方已没有该商品的管理权或有效的控制权。第三,实现收入的金额能够可靠计量。第四,与销售有关的相关利益很可能流入进来。第五,为取得收入而发生的成本费用能够可靠地计量。该收入的确认标准也为提供劳务收入的判断起到借鉴作用,而对建造合同的收入也做出类似更加谨慎保守的条件规定,其意义在于企业面对复杂的市场环境和风险等不确定因素时,对收入的确认要谨慎地考量,不盲目地乐观,防范风险。
二是借款费用的确认与计量。在准则第17号中有着明确地规定,借款费用发生时符合资本化条件的应予以资本化,计入相关资产的成本中,不满足资本化条件的,应当给予费用化计入当期损益中。对于因专门借款和一般借款所产生的利息、折溢价的摊销等问题,也要充分地考虑谨慎性,尤其对资本化期间的发生非正常性的中断,如果该期限连续超过三个月的,应当停止其资本化,应作为费用计入当期损益中。这些规定都充分体现了企业在处理借款费用时,本着谨慎性的原则,不高估资产的同时也不低估了费用。
与收入的确认正好相反,负债与费用不要过分地低估,盲目地乐观。忽视可能潜在的风险与债务,有悖于谨慎性原则。
一是应付职工薪酬的确认与计量,在准则的第9号规定中对因提前与职工解除劳动关系给予的补偿而产生的预计负债,同时也要作为费用计入当期损益中。
二是对或有事项产生债务的确认与计量,准则中第13号或有事项中规定,满足预计负债的确认条件的或有事项应确认为预计负债;企业因重组而承担的重组义务的,如果满足一定条件的,也应将其作为预计负债加以确认;待执行合同变成亏损合同的,如因亏损合同产生的或有负债,满足预计负债的确认条件的,也应当予以确认。站在企业的经营角度来看,不确定的因素时常发生,对待预计负债要充分估算,谨慎确认。
首先,谨慎性原则执行的标准或范围缺乏透明性。在我国现有的会计准则体系中,并没有明确具体的应用标准,增添了会计核算工作的难度,也为谨慎性原则的滥用埋下了隐患。
其次,不完善的市场机制也限制了谨慎性的应用。当前市场经济的飞速发展,成就显著,但仍存在着不确定的风险因素,信息的不对称,难以找到真正的公允价值。例如,对交易性金融资产采用公允价值进行后续计量,存货的可变现净值等,市场信息披露,价值与价格的分离都会导致谨慎性难以得到真正的落实。
最后,会计人员的职业素质良莠不齐也制约了谨慎性的合理应用。在会计核算中,经常用会计估计的方法来判断未来事项的确认与计量,这是会计核算中的一部分,也是对会计从业人员专业技能,职业判断能力的考核,例如对或有事项的判定、待执行合同变为亏损合同等,均体现出会计人员的高超的职业技能。现如今,参差不齐的职业素质难以适应复杂多变的会计事项的核算,另外缺乏良好的职业道德和法制观念等也加剧了谨慎性原则的滥用现象的滋生。
谨慎性原则在运用中,要注意与其它原则相互配合与衔接,以信息的真实可靠性为前提,开展谨慎的会计活动。在经济环境不确定的背景下,合理运用谨慎性原则,既要保障资本的安全,也要充分地反映财务状况和经营成果。
首先,不断完善会计准则体系,增加谨慎性原则执行标准或范围的透明性。当前实施的《企业会计准则》是财政部2006年出台颁布的,虽然在许多方面都尽情地展现着谨慎性原则的应用,但随着经济的发展,市场环境迅猛地变换,现行准则条款的弊端与漏洞逐渐地显现出来,尤其是上市公司对谨慎性应用的需求再加大,促使会计准则体系也要与时俱进、不断完善与建设,适当地对谨慎性的应用做好前提与准备的条件约束,有效地防止会计人员在谨慎性使用过程中的主观性和随意性的产生。另外,也要增加谨慎性使用范围的透明度,有利于提升会计信息质量的可靠性,对暗箱操作,粉饰业绩,调节利润等不良行为能够起到防范警示的作用。
其次,加强会计从业人员的培养,提升其职业技能。在实际工作中,如何把握好谨慎性原则应用的尺度,是对会计从业人员的职业技能的考验,也是提高职业判断能力的标准。因此,加强会计人员的管理,丰富其专业知识,提高其职业道德水准,诚信为本,操守为重,坚持准则,客观公正地把握好谨慎性原则。
再次,加强市场管理,完善制约机制。自2006年的《企业会计准则》的实施以来,整体运行比较平稳,但任何准则下的各项条款都有其不完善性,也为个别企业的粉饰利润提供了可乘之机。
文献参考:
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