变动成本法的应用研究

白宇濛

摘 要：目前应用较为广泛的完全成本法虽然能够满足会计制度和会计准则的要求，但是这种方法也有着较为明显的缺陷，不能满足企业内部的的业绩评价功能。而变动成本法的应用则能够有效弥补完全成本法在这一方面的不足，能够满足企业在加强内部管理方面的需要。本文阐述了变动成本法的基本理论，并且进行了实例分析，发现变动成本法在应用过程中存在的问题，提出相应的对策建议。

关键词：变动成本法;完全成本法;内部管理;应用

在完全成本法理论下，只要与产品生产有关的耗费都应计入产品成本。而变动成本法却是从成本性态分析出发计算产品成本，讲求的是真成本，它认为只有随着产量的增加而成正比例增加的那部分成本（变动成本）才构成产品的真正成本。于是变动成本法就成为企业成本管理方面必要的、现实的选择。随着近年来企业所面临市场竞争程度的日趋激烈，越来越多的企业开始注重内部管理，在这一背景下，加强变动成本法的应用就有着更加重要的意义

一、变动成本法相关理论

理论上而言产品成本是活劳动和物化劳动的和，也就是在制造成本中所消耗的V+C之和，这是基础的成本理论，变动成本法是以成本形态分析为基础，在成本计算方式中按照贡献式损益来计算成本的一种方式。成本一般分为变动成本和固定成本，在应用变动成本法的过程中，将产品的制造费用划分为变动成本和固定成本，以此作为变动成本法的应用基础。变动成本法理论认为，在生产工艺和其他成本水平没有发生太大变化下，产品成本与产量之间呈现出一定的比例关系。同时，固定成本应当作为期间成本处理，相较于完全成本法，变动成本法对于固定成本的处理，而没有计入到产品生产成本中。变动成本法理论下的固定成本概念并不是产品成本，而只是为产品的生产制造提供必要的环境条件。

二、变动成本的应用实例

黑龙江省某工艺制品企业一直以来都存在着产品生产较高的问题，近年来随着市场竞争程度的加剧，该企业开展了一系列的成本管理措施，但是并没有取得较好的效果。为了更好的进行成本管理，该企业应用实施了变动成本法。该企业某车间的成本资料显示，工人工资由于实行了计件制，并且没有基础工资，因而单件产品的生产费用为每件3元，生产工具成本1.3元，固定资产折旧费用每月8200元，仓储费用和保险费用均为500元，办公费用800元，劳保用品每件1元。

依据这一资料，如果采用完全成本方法的计算方式，该车间每月生产这一工艺产品2500件的话，其实际总成本为32120元;而如果依据变动成本法的计算方法对该车间生产成本进行计算可以发现，生产2500件产品的实际总成本为22120元。

之所以会出现这一成本计算上的差距，主要是由于在成本计算中，完全成本与变动成本关于固定成本的计算方面存在不同。变动成本法将固定成本按照期间成本计算，而完全成本法则将固定成本按照非生产成本计算。但是这一成本计算方式也与传统的成本概念要求相悖，不满足现行会计准则的要求。而在计算中，对于固定成本和变动成本的区分很难明确，固定成本与变动成本的计算存在交叉区域。同时，由于变动成本法依据成本形态分析为基础进行成本计算，大大增加了会计人员的工作量，对于会计人员素质也提出了更高的要求。从该企业在变动成本法的应用过程中，也充分暴露出了这些问题。

三、变动成本法应用中应当注意的问题

1.与传统成本理念要求相悖

在传统的成本概念中，固定性制造费用被作为非生产成本是被计算到产品成本中的，这一理念也得到了广泛的共识，是符合会计准则要求的。而变动成本法中，将固定成本按照期间成本进行处理，仅在产品成本计算中考虑变动制造费用。对于企业而言，如果依据变动成本法进行产品成本计算，显然是不符合其利益和产品定价策略的，在企业产品生产过程中，固定成本损益是客观存在的，如果企业采取的定价策略为贴合产品成本的定价策略。那么基于变动成本法的产品定价就要低于基于完全成本法的产品定价，相应的，在产品利润上就会降低企业的产品利润水平。变动成本法的应用虽然有着许多优势，但正是由于变动成本法与传统成本理念要求相悖，极大降低了企业应用变动成本法的积极性。

2.变动成本与固定成本难以划分

在变动成本法应用中，如何准确的划分变动成本与固定成本可以说是较好应用变动成本法的关键，但是事实上，在企业实际生产过程中，很少出现较为明显的变动成本与固定成本区分。大多数企业的产品成本为混合成本，变动成本与固定成本的区分并不明显，便如在固定资产损益方面，关于固定生产环境中的非生产资产折旧问题，依据变动成本法的思想，这一部分资产折旧损益是固定成本，并不计入产品成本。然而在企业生产中，由于所处行业领域不同，产品制造类型、生产工艺等方面都存在着不同，关于这一部分固定资产的认定并不一定完全符合实际情况。在很多企业中，这部分成本实际上是产品成本的组成，因而变动成本与固定成本在划分方面的难度也使得变动成本法在实际应用过程中存在着一定的准确性问题。

3.大量的信息处理对于会计工作提出了更高的要求

变动成本分的计算基础是对于产品成本进行形态分析，较完全成本法的计算方式相比，变动成本法的信息处理量大大增加，变动成本法往往需要进行大量的会计信息核算。例如在区分固定成本和变动成本中，如果对于企业产品生产中的混合成本进行计算，就需要对其进行拆分，分为变动成本和固定成本。在拆分计算过程中，会计人员的工作量巨大，这就对于会计人员的自身素质提出了更高的要求。随着信息处理量的加大，也考验着企业的财务管理水平和会计人才保障情况，如果企业缺乏较好的会计人才保障，特别是缺乏高素质会计人才，那么在变动成本法的应用中是无法取得较好效果的。便如在混合成本的拆解中，往往需要依赖会计人员的自身素质和工作经验进行模糊性的判断。

四、对我国变动成本法应用实施的建议

1.弥补变动成本法在企业成本概念要求方面的不足endprint

为了促进我国变动成本法的应用实施，首先应当在变动成本法中与传统成本理念相悖方面进行重视和调整，汲取完全成本法中的一些优势，弥补变动成本法在这一方面的不足。变动成本法中对于固定成本的计算方式，应当进行更加科学、合理的优化，在计算方法方面进行优化，避免变动成本法的计算结构不符合实际原则。只有弥补变动成本法在企业成本概念要求方面的不足，才能提高企业在应用实施变动成本法方面的积极性。同时，也要充分发挥变动成本法的优势，如目标管理、业绩考核等方面，结合变动成本法与完全成本法的优缺点，在会计准则要求中也可以进行适当的调整，针对变动成本法的特点适宜的调整要求。

2.采取适宜的方法明确划分变动成本与固定成本

针对变动成本法实施过程中变动成本与固定成本难以区分的问题，应当在变动成本法的应用中对于这一问题进行重点解决，在计算方法方面可以进行适当的创新，充分考虑企业实际生产中的混合成本问题。同时，在拆解混合成本的过程中，针对难以定量分析的问题，可以在拆解方式上灵活运用各种方法，明确划分变动成本与固定成本。划分变动成本与固定成本应当尊重实际，以企业的实际产品生产情况为指导，将变动成本与固定成本的比例控制在合理范围内。也要针对不同产品的生产特点和企业具体情况，在变动成本与固定成本划分中进行计算方法上的优化。作为会计人员也应当认识到，在一定的环境下，变动成本与固定成本是能够相互转化的，并且随着产品产量的变化而不断变化。

3.提高会计人员素质

变动成本法的应用会带来大量的会计信息处理工作，这就对于会计人员提出了更高的要求，因而在变动成本法的应用中，应当注重提高会计人员素质，积极引进高素质的会计人才。变动成本法的主要计算方法和思想同完全成本法都有着很大的不同，要求会计人员能够较好的掌握变动成本法计算方法和应用思想，有着较好的变动成本法运用能力。对于企业混合成本的拆解问题，要取得较好的效果主要依赖于有着较高业务水平的会计人员，并且在定性分析中也需要会计人员有着丰富的经验。整体来看，为了更好的应用变动成本法，企业要做好会计工作的人才保障，一方面积极引进高素质会计人才，另一方面也要对于现有会计人员开展培训。促使会计人员能够全面了解变动成本法的应用，提高会计人员的业务水平和职业素质。

五、结束语

变动成本法较完全成本法而言，在计算方法、成本管理理念方面都有着很大的不同，变动成本法在成本管理绩效考核、目标管理等方面有着完全成本法不具有的优势，同时变动成本法也有着自身的局限性。从变动成本法的实际应用来看，其应用过程中所存在的主要问题表现在变动成本法与传统成本理念要求不符、固定成本与变动成本难以划分、会计信息处理工作量大等问题。为了促进我国变动成本法的应用实施，应当积极对于这些问题进行解决，企业也应当提高对于变动成本法应用的重视，并且为其提供充足的人才保障。

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