美国税务机关自由裁量权规则的制度借鉴

美国税务机关自由裁量权规则的制度借鉴

纳税人天生对征税者保持着不信任和对立的态度，这可以称得上是一种超越时间和文化的共同现象。即使在现代税收制度下，纳税人和征税者之间的不信任问题也并未得到彻底解决。

1997年9月，美国国会司法委员会曾专门就美国国税局滥用权力的现象举行过一场为期三天的听证会。在会上，多名纳税人投诉税务局错误执行税法使其遭受损失；一名不愿意透露姓名的税务官员在听证会上承认曾经多次目睹他的同事滥用权力侵犯纳税人合法权益，使用不道德的手段征收税款，并打击报复那些试图纠正错误案件的同事。此外，听证会还发现美国税务局涉嫌在税务案件中，以查税威胁相关的证人和陪审团成员。

美国国家税务局严重滥用权力的现象引起了美国立法者和社会公众的普遍关注，并直接引发了接下来几年间美国税收征管系统的数次改革。当时的改革方案甚至包括彻底地把美国国税局分成两个不同的机构，一个负责收取纳税申报表和向纳税人提供建议，另一个负责征收税款和税务稽查。最终，美国国会决定加强对税局的监督并要求税局强调保护纳税人的合法权益，以防止更多权力滥用的发生。总的来看，这一系列的改革使得美国的国税局成为了一个对纳税人更为友善的国家机关，但同时也不可避免地削弱了一部分其征收税款的能力。

一、美国税务系统的监督机制

美国学者认为，美国国税局在税务执法时偏离立法者意图的情况是典型的“委托人——代理人”难题，美国国会作为委托人，进行税收立法工作，但其并不负责具体的税收征管，而是委托美国国税局来进行，这个过程中，税局扮演的就是国会代理人的角色，而同时，国会又没有足够的资源对其代理人进行有效的监督，也无法提供足够的动力使国税局严格按照国会的立法本意执法。

虽然总体来说，美国国税局在税收征管过程中较好地履行了职责，但其制度设计仍存在一定问题。出于种种原因，实践中税局总是倾向于扩大或是忽视税法中的部分规定，加强税款征收的力度。也正是了防止这一情况出现，美国在过去的三十年中多次对国家税务局的内部监督机制进行改革，通过设立特别委员会和办公室的方法来对税局进行监督。目前，美国税务系统就建立起了由纳税人维权办公室（Office ofthe Tax payer Advocate）以及国税局监督委员会(Internal Revenue Service Oversight Board)为主的监督机制。

二、美国纳税人维权办公室介绍

虽然在一定的制度设计下，美国国税局在内部设立了专门的监督或是复议机构，但面对纳税人的种种抱怨和不满，美国国会曾多次就改善税务行政监督进行过改革。在1979年，美国在国税局内部设立了“纳税人监察专员办公室”来处理税务争议解决以及为纳税人提供权益保护救济。在1988年，美国国会通过了纳税人权益保护法案，授权纳税人监察专员办公室发布纳税人援助令的权利，纳税人援助令可以强令美国国税局退还其所冻结或是已征收的纳税人财产，停止国税局征收税款的行为，并保护纳税人免受税局滥用权力的威胁。同时，美国国会要求监察专员办公室每年都要发布报告，公布国税局提供纳税人服务的质量情况。

1996年，美国国会将纳税人监察专员办公室更名为纳税人维权办公室，该办公室的主管官员将直接向国税局长报告。此外，纳税人维权办公室还需发布年度报告并帮助纳税人处理税务争议解决案件。法律还规定该办公室需负责提供立法建议，帮助改善纳税人与税务机关的互动关系。

即使如此，美国国会仍然认为这个纳税人维权办公室并不能很好地履行维护纳税人权益的职责，因为其相对于国税局并不具有足够的独立性。在1998年，美国国会进一步修改法律，加强该办公室的独立性，该办公室的主管职位更名为全国纳税人维权人，并规定虽然该名主管需直接向国税局局长报道，但在挑选该名主管的人选时，该候选者在入职的前两年应未在税务系统工作过。后来在美国，曾从财政部或是其他政府部门寻找过候选人。同时，在其离职后，五年内不能加入税务系统工作，以保证其独立性。

此外，美国在每个州也都分别设立了纳税人维权办公室，并要求其必须具有独立的电话、传真、电子邮件系统，独立于税务系统之外。纳税人维权办公室工作人员在与纳税人接触或是提供咨询意见时，需告知纳税人其与税务系统之间的独立关系，最重要的是，纳税人维权办公室有权对纳税人告知其的信息保持保密权，并且无需向税务机关披露。

那么这一套机制是否有效地扮演了“纳税人的声音”的作用呢？虽然目前的数据有限，但是这一机制看起来是可行的。最重要的是，虽然纳税人在与维权办公室合作之后并非总是能够得到一个理想的结果，但据目前的主管官员表示，维权办公室非常良好地扮演了其税务机关和纳税人之间的纽带作用，因为维权办公室最重要的性质是协调者，而并非最终决策者。

三、美国国家税务局监督委员会介绍

在设立纳税人维权办公室的同一年，1998年，美国国会设立了国家税务局监督委员会，该委员会由9人组成，委员会主席经过参议院的建议和同意提名7名委员；在这7名委员中，有6名需要来自国家行政系统之外，同时这些委员应具备以下资质：德才兼备（通常是知名学者或著名企业家），立场中立，同时参与管理过10万人以上的机构。另一名委员应该来自于其他国家行政系统。而9名委员的剩余两名，应分别来自财政部和国家税务局。同时，这9名委员都需具备税法的相关背景。

国家税务局监督委员会保持着较高的独立性，其职责是监督税务系统的税收征管、管理、自由裁量权的行使以及税法的执行等等。最重要的是，该委员会需对美国国家税务局的长期发展计划、工作计划进行一定监督并提供适当的建议，并保证其对纳税人的待遇。

四、小结

从美国对其税务系统监督机制的一系列改革我们可以得到以下启示：

1．纳税人和征税者之间的矛盾从某种程度上来说属天然形成，但是并非不可调和，需经过合理制度设计的引导；

2．税务工作有其高度的复杂性、专业性以及普遍性，作为立法者，立法机关在实践中不可能对税务机关进行有效的全面监督，对税务行政权力的监督，应以税务系统内部建立有效监督机制为主；

3．从某种程度上来说，适当引入外部力量，可以有效地调和纳税人和税务系统之间的关系，促进征纳关系和谐。

本专栏由北京华税律师事务所特约供稿