1．如何理解兼营货物或应税服务的一般纳税人认定政策

1．如何理解兼营货物或应税服务的一般纳税人认定政策

问：为做好“营改增”试点工作，国家税务总局先后印发了《国家税务总局关于上海市营业税改征增值税试点增值税一般纳税人资格认定有关事项的公告》（国家税务总局公告2011年第65号）、《国家税务总局关于交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点增值税一般纳税人资格认定有关事项的公告》（国家税务总局公告2013年第28号）、《国家税务总局关于增值税一般纳税人资格认定有关事项的公告》（国家税务总局公告2013年第33号）和《国家税务总局关于营业税改征增值税试点增值税一般纳税人资格认定有关事项的公告》（国家税务总局公告2013年第75号）,明确了“营改增”试点一般纳税人资格认定政策，但在这些政策中有一个问题始终不是很明确，那就是：一方面明确“试点实施前已取得增值税一般纳税人资格并兼有应税服务的试点纳税人，不需要重新申请认定，由主管税务机关制作、送达《税务事项通知书》，告知纳税人；”而另一方面又强调“试点纳税人兼有销售货物、提供加工修理修配劳务以及应税服务的，应税货物及劳务销售额与应税服务销售额分别计算，分别适用增值税一般纳税人资格认定标准”。请问，究竟应该如何理解“营改增”试点纳税人兼营货物或劳务的一般纳税人认定政策？

河北承德正德企业集团公司 王小双

答：按照“营改增”工作进程，国家税务总局公告2013年第75号文已明确：从2014年1月1日起，上述国家税务总局公告2011年第65号文、国家税务总局公告2013年第28号文和国家税务总局公告2013年第33号文已废止，相关政策依照国家税务总局公告2013年第75号文执行。从国家税务总局公告2013年第75号文的内容看，您提到的问题还是存在的，但我认为这两条规定并不矛盾，关键是应把具有“兼营”业务的试点纳税人分为以销售货物、提供加工修理修配劳务为主兼营“营改增”应税服务的试点纳税人和以“营改增”应税服务为主兼营销售货物、提供加工修理修配劳务的试点纳税人这两种来理解：

一、从国家税务总局公告2013年第75号文的规定来看，第三条明确的“试点实施前已取得增值税一般纳税人资格并兼有应税服务的试点纳税人，不需要重新申请认定，由主管税务机关制作、送达税务事项通知书，告知纳税人。”针对的是以销售货物、提供加工修理修配劳务为主兼营“营改增”应税服务的试点纳税人，也就是说：在“营改增”试点前，以销售货物、提供加工修理修配劳务为主兼营营业税应税劳务（“营改增”试点后称为应税服务，下同）的纳税人，如果在“营改增”试点前已按《中华人民共和国增值税暂行条例》（国务院令第538号，以下简称《增值税暂行条例》）、《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部、国家税务总局令2008年第50号，以下简称《增值税暂行条例实施细则》）以及《增值税一般纳税人资格认定管理办法》（国家税务总局令第22号）的规定取得增值税一般纳税人资格，“营改增”后，就不需要对其兼营的应税服务再单独申请认定增值税一般纳税人，由主管税务机关直接制作、送达税务事项通知书后，即可对兼营应税劳务的增值税事项按一般纳税人政策处理了。

国家税务总局公告2013年第75号文第三条之所以这样规定，是有一定的政策基础的，根据《增值税暂行条例》第十三条、《增值税暂行条例实施细则》第二十八条、第三十二条的规定，小规模纳税人的标准为：从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或者提供应税劳务为主（占全部销售额比重50%以上），并兼营货物批发或者零售的纳税人，年应征增值税销售额在50万元以下（含本数，下同），除此以外的纳税人，年应税销售额在80万元以下；小规模纳税人以外的纳税人应当向主管税务机关申请一般纳税人资格认定，且小规模纳税人会计核算健全（按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证核算，下同），能够提供准确税务资料的，也可以向主管税务机关申请一般纳税人资格认定。可见，在试点前增值税一般纳税人资格认定条件是：年增值税销售额超过小规模纳税人标准的应申请办理增值税一般纳税人资格认定；年增值税销售额虽未超过小规模纳税人标准的，如果会计核算健全，也可申请办理增值税一般纳税人资格认定。因此，从试点实施前已取得增值税一般纳税人资格兼营应税服务的销售额看应当小于50万元或者80万元，相对于“营改增”试点纳税人一般纳税人认定标准500万元来说数额很小，不会对原一般纳税人业务产生大的影响；从会计核算健全程度看，主营业务会计核算已经健全，兼营业务的会计核算也不会有问题、或者有能力达到核算健全的标准。总之，国家税务总局公告2013年第75号文第三条的规定完全符合增值税一般纳税人认定的基本要求。

二、国家税务总局公告2013年第75号文第七条明确的“试点纳税人兼有销售货物、提供加工修理修配劳务以及应税服务的，应税货物及劳务销售额与应税服务销售额分别计算，分别适用增值税一般纳税人资格认定标准。”针对的是以“营改增”应税服务为主兼营销售货物、提供加工修理修配劳务的试点纳税人，或者是虽以从事货物生产或者提供应税劳务为主，但未超过小规模纳税人标准也没申请办理一般纳税人资格认定的纳税人。“营改增”后，之所以将以“营改增”应税服务为主兼营销售货物、提供加工修理修配劳务试点纳税人一般纳税人资格认定的销售额标准定为500万元，主要考虑根据应税服务行业特点，其购进货物、加工修理修配劳务以及应税服务的进项税比较少，如果标准定得过低（50万元或者80万元），纳税人的税负比较高；之所以还要将“应税货物及劳务销售额与应税服务销售额分别计算，分别适用增值税一般纳税人资格认定标准”，主要是为了兼营销售货物及提供加工修理修配劳务的达到销售额标准时，可以单独申请一般纳税人资格认定，单独按增值税抵扣政策计算缴纳销售货物及提供加工修理修配劳务的增值税，这也是为了减轻试点纳税人的增值税负担。

假设将来国家如果通过调整应税服务基本税率或者抵扣政策，在不影响试点纳税人应税服务增值税税负的情况下，仍如国家税务总局公告2013年第75号文第三条规定的那样，允许其在销售货物和提供加工修理修配劳务认定一般纳税人后，应税服务的销售额也可以按一般纳税人计税、或者在应税服务被认定一般纳税人后，销售货物和提供加工修理修配劳务也可以按一般纳税人计税，也是对“营改增”试点纳税人规范纳税的一种鼓励或鞭策。

总之，要正确理解国家税务总局公告2013年第75号文兼营货物（含提供加工修理修配劳务）或应税服务的一般纳税人认定政策，必须从纳税人的营业性质入手，先弄清主营是什么，然后再分析，否则就会陷入“为什么一方面明确已取得增值税一般纳税人资格并兼有应税服务的试点纳税人不需要重新申请认定；另一方面强调兼有销售货物、提供加工修理修配劳务以及应税服务的，应税货物及劳务销售额与应税服务销售额应当分别计算、分别适用增值税一般纳税人资格认定标准”的思维“怪圈”。

邢国平