可持续发展视角下的资源税改革研究

安体富　刘翔

【摘 要】 为了促进资源的合理开发和高效利用，我国应当继续推进资源税改革，在可持续发展视角下重新定位资源税的功能，扩大资源税的征税范围，完善计征方式，提高税率水平，清理整合其他收费项目，以及完善资源价格形成机制。为了避免对宏观经济运行产生较大冲击，资源税改革应当采取渐进式的实施路径。

【关键词】 可持续发展； 资源税； 税制改革

中图分类号：F812.42 文献标识码：A 文章编号：1004-5937（2014）32-0019-04

一、引言

解决经济增长中面临的资源环境问题，实现经济社会的科学发展是当前我国面临的迫切任务。我国《国民经济和社会发展第十二个五年规划纲要》中提出：“面对日趋强化的资源环境约束，必须增强危机意识，树立绿色、低碳发展理念，以节能减排为重点，健全激励与约束机制，加快构建资源节约、环境友好的生产方式和消费模式，增强可持续发展能力，提高生态文明水平。”可见，建设资源节约型、环境友好型社会，走可持续发展道路，是“十二五”时期政府的工作重点之一。

2011年11月1日起开始实施新的《中华人民共和国资源税暂行条例》，在全国范围内改变了原油和天然气的资源税计征方式，并提高了部分矿产资源的定额税率。虽然这次改革在完善资源税计征方式上取得了重大进展，在一定程度上缓解了资源税自身的弊端，但这次改革仍然缺乏全局视角，没有解决资源税的深层次问题，资源税整体的税制设计与可持续发展的要求仍然差距较大。党的十八届三中全会明确提出了加快资源税改革的要求，资源税改革是当前我国税制改革的重要内容。为了促进资源的合理开发和高效利用，应当继续推进资源税的各项改革措施，使其成为一个贯穿可持续发展理念的税种。

二、我国资源税的现状与问题

我国现行的资源税是在1994年实行的第二代资源税的基础上，经2011年9月的改革而形成的。资源税收入在全国税收收入中所占的比重一直处于较低水平，虽然经过几次政策调整有所提高，特别是2012年该比重由2011年的0.63%增至0.82%，但资源税在我国税收体系中仍然处于弱势地位。①理论上而言，税收政策是调节经济的重要工具和杠杆，能够通过一定的传导机制影响微观经济主体的行为，而合理的资源税税负可以使资源产品的价格体现其稀缺性，进而遏制资源的过度开采，促进资源集约有效利用。但是由于多方面的缺陷，我国资源税长期以来在实际中没能有效发挥这方面的作用。

（一）资源税的功能定位已不适应当前经济社会发展的要求

现行资源税最初设立的目的是为了调节资源开发活动中的级差收益。在矿产开采企业主要为国有企业，而且实行国家定价的情况下，用资源税来调节国有企业之间的利润水平是可行的。但是，在当前的市场经济条件下，各类所有制企业逐步进入到资源领域，资源有偿取得制度不断完善，资源产品的市场化程度不断加强，矿产资源的优劣会直接体现到各个环节的交易价格上，已不再需要国家进行调节。另外，我国自然资源消耗过快，利用效率低下，严重制约了经济社会的可持续发展，作为资源领域的一个税种，资源税应当适时转变功能定位，在促进资源节约方面发挥重要的调节作用。

（二）资源税的征税范围过窄

从可持续发展的角度看，所有稀缺的自然资源都需要加以保护，而现行资源税的征税范围仅包括盐和矿产等比较有限的自然资源。资源税征税范围过窄会导致多方面的消极后果：一是对大部分自然资源的过度开采得不到有效遏制。当前水资源、森林资源和草场资源等的开发利用已相当普遍，由于缺乏必要的规制措施，特别是资源税的缺位，相关企业的开发成本过低，资源破坏现象十分严重。二是扭曲资源产品及其下游产品的相对价格。资源税是资源产品价格的组成部分之一，会使应税资源产品的价格相对于非应税资源产品偏高，从而刺激企业和个人对非税资源及其下游产品的需求，这进一步加剧非应税资源的过度消耗。三是与税收的公平原则相悖。被开发的自然资源一部分征收资源税，而另一部不予征收，这不符合税收的公平原则。

（三）资源税的计征方式不合理

从量定额的计征方式虽然一定程度上便于征收管理，但是却隔断了资源税与应税资源产品的价格联动关系：一方面，应税资源产品价格变动难以受资源税的影响，税收调控功能受限；另一方面，资源税收入不能随应税资源产品的价格上涨而提高，国家难以从中获益，导致资源价格上涨的收益大部分流入相关企业手中，拉大了行业的收入差距。2011年11月份起油气资源税实行从价定率方式征收，我国资源税由此开始实行从量定额和从价定率相结合的计征方式。石油和天然气计征方式的改变无疑具有积极意义，但是对其他矿产资源依然按照从量定额的方式计征资源税，资源税的调节功能仍然难以充分发挥。

（四）资源税的税率偏低

我国资源税的税率一直处于较低水平，虽然经过多次调整，特别是2011年9月份的油气资源税改革，使这一问题有了较大改观，但是其他矿产资源的税率依然偏低。以煤炭为例，根据《中华人民共和国资源税暂行条例》，焦煤税额为每吨8—20元，其他煤炭税额每吨0.3—5元，即使采用最大税额（税务部门实际分别按每吨8元和每吨2—4元不等征收②），焦煤和动力煤的资源税税负仅为1.9%和1%。③可见，除石油和天然气之外，其他资源的资源税税率依然过低，而过低的税率限制了资源税调节作用的发挥。由于资源税率过低，资源税在资源开采企业的收益中占很少一部分，难以引起企业的重视，导致开采过程中浪费严重，“采富弃贫”现象十分普遍。而且，由于市场机制的不完善，我国资源产品的价格没有体现其稀缺性，而过低的资源税率又无法提升资源价格，相对低廉的价格使资源使用企业和居民忽视资源的节约，资源利用效率极其低下。

三、资源税的功能定位

资源税功能的定位是资源税改革面临的首先要解决的根本问题。目前学术界对于资源税的功能定位尚无统一的观点，但有越来越多的学者（陈文东，2007；计金标，2007；林伯强等，2012；张海星，2013）认为资源税应该在促进资源的可持续利用方面发挥作用。本文认为资源税的功能，应当在可持续发展视角下，结合当前我国的具体实践重新定位，以便从根本上确立资源税改革的方向。

（一）资源税的主体功能

无论是不可再生资源还是可再生资源，当代人对它们的过度消耗必然影响后代人对资源的使用，造成资源在代际间分配的不公，产生代际外部性问题。由于市场失灵的存在，需要政府对外部性进行矫正，而有效的资源税可以成为政府矫正代际外部性的重要工具。具体而言，如果当代人对资源的消耗对后代人产生负外部性影响，那么通过对资源的开采征收特定的税收，可以增加当代人利用资源的成本。成本的提高能够抑制当代人对资源的需求，并能促使当代人提高资源的利用效率，从而将资源的使用数量控制在一个合理的水平。

由于不可再生性或可再生的难度较大，自然资源具有一定的稀缺性。根据可耗竭资源理论，稀缺性是产生自然资源经济租金（收入超过边际成本的部分）的根源之一，也就是所谓的稀缺租金。自然资源的经济租金应当是资源价格的组成部分，但是由于市场机制的不健全，这一经济租金并不完全体现在资源的价格上，资源价格的被低估加速了资源的开采和消耗速度。

从实质上看，资源的代际外部成本和稀缺租金是一致的，两者都来自资源的稀缺性，只是分析的角度不同。对自然资源征税，一方面，可以纠正资源利用的代际外部性，实现代际外部成本内部化，解决资源配置的代际不公平；另一方面，可以使自然资源的价格包含稀缺租金，而且这部分收益被政府取得，可以调节由于自然资源稀缺性产生的超额利润，实现资源租金税的功能。所以，本文认为资源税的主体功能应当是纠正资源开发利用中产生的代际外部性，取得自然资源的部分经济租金，使资源产品的成本和价格能够反映其代际外部成本和稀缺性，抑制当代人对资源的过度消耗，提高资源利用效率，最终实现可持续发展的战略目标。

（二）资源税的附属功能

为实现资源税调节资源开发和利用的功能，应当提高现有的资源税税负，而资源税负的提高会对经济运行各个方面产生影响。这些影响是在资源税实现其主体功能的过程中伴随产生的，对经济社会发展而言也大都是积极的，可以把它们看作资源税的附属功能。

1.促进经济发展方式转变和产业结构优化

资源税可以通过价格传导机制增加资源开发和使用的成本，某个产业中间投入中自然资源所占的比重越大，其生产成本的提高就会越大，从而起到抑制高资源消耗产业扩张的作用，促进经济发展方式的转变和产业结构的优化。

2.增强地方财政实力和弱化地区间财政能力差距

当前资源税主要的收入划归地方政府，如果通过改革能够提高资源税收入，则可以增强地方财政实力，健全地方税体系。同时，我国自然资源主要富集在中西部地区，中西部政府财政收入的提高，可以弱化地区间财政能力差距，促进中西部不发达地区的经济发展。

3.一定程度地抑制环境污染和调节行业收入差距

资源税可以抑制资源的过度消耗，提高资源的利用效率，使整个经济系统中资源使用的总量下降，从而一定程度上降低与资源使用相关的污染，如温室气体的排放。另外，我国采掘业、石油化工、电力等与矿产资源密切相关行业获得的利润处于较高水平，通过税负转嫁机制，资源税的税收负担一部分可由开采企业和资源使用企业承担，从而降低它们凭借垄断地位获得的利润，在一定程度上调节行业收入差距。

四、资源税改革的具体措施

为了有效发挥资源税在促进资源合理开发与利用方面的调节功能，针对其存在的主要问题，我国应当加快推进资源税改革，相关的配套措施也应及时跟进。

（一）扩大资源税的征税范围

扩大征税范围是推进资源税改革的重要内容：第一，将再生速度较慢、难度较大的可再生资源纳入征税范围，包括森林资源、滩涂资源等。第二，将我国较为稀缺且浪费严重的可再生资源纳入征税范围，如水资源。虽然当前某些省份征收特定类型的水资源税费，但是计征方式和税率（费率）不尽相同，缺乏统一的全国范围的水资源税。针对当前水资源浪费严重的问题，应将水资源纳入征税范围，包括河流、湖泊、地下水、地热水等水资源。第三，将与生态环境联系密切，不宜大量开采的资源纳入征税范围，发挥资源税在环境保护方面的功能，除森林资源外，还包括草原资源、渔业资源等。

（二）完善资源税的计征方式

继续完善从量定额与从价定率相结合的计征方式：对于消耗强度过大、需求增长迅速且市场化程度较高的资源产品实行从价定率计征办法，除原油、天然气外，还应包括煤炭、非金属矿和金属矿原矿等矿产资源，以及森林资源等；对于需求量比较稳定、数量（范围）便于统计或市场化程度不高的资源产品实行从量定额计征办法，包括盐、水资源和草原资源等。

（三）提高资源税的税率水平

资源税税率的设计应当考虑不同资源的稀缺程度、税务部门的征管水平、对宏观经济的影响和居民的承受能力等多方面的因素。当前，应当适度提高资源税的税率，对于消耗速度过大且稀缺程度较高的资源实行较高的税率，如某些稀缺的矿产资源、森林资源等；对于消耗速度不高、储量较大或鼓励开发的资源实行低税率，如盐、地热资源等；对于需要保护但与居民基本生活密切相关的资源可以实行较低的税率，如居民用水。

（四）清理整合其他收费项目

目前在资源领域存在名目繁多的各类收费和基金项目，如地质塌陷补偿费、环境监测费、可持续发展基金等。这些收费项目中一些具有特定功能，还有一些属于重复征费和非规范收费。后者一方面挤占了资源税的税基，削弱资源税调节作用的发挥；另一方面加重了相关企业的负担，不利于经济的稳定增长。因此，应该利用资源税改革的机会，科学地清理整合各类收费和专项基金，切实减轻生产企业负担，确保收费项目的规范化。

（五）完善资源价格形成机制

资源税调节功能的实现是依靠价格传导机制产生的，资源产品价格形成机制对资源税功能的发挥至关重要。当前，除煤炭以外其他资源的价格市场化程度不高，资源税税负的提高较难通过资源的价格传导出去。因此，应当加快资源价格形成机制的改革，将由行政干预为主的价格形成机制转变为以市场作用为主、行政干预为辅的价格形成机制，逐步放开政府对价格的管制，发挥市场在资源价格形成中的基础作用，使资源价格充分反映资源的全部价值和供求关系。

五、资源税改革的实施路径与效果测算

资源税改革的总体方向是提高税负，而资源税税负的提高会影响到国民经济的各个部门，特别是煤炭在中国一次能源消费中占到了70%，煤炭价格的变动对宏观经济的冲击不容忽视。因此，资源税税负提高的限度必须控制在宏观经济和居民的承受能力之内，而且应当采取渐进式的实施路径，有步骤分阶段地推进改革措施。

首先，参照当前油气资源税的计征方式，将煤炭等重要矿产品的资源税由从量计征改为从价计征，即应纳税额为应税产品的销售额乘以纳税人具体适用的比例税率。为了避免对宏观经济运行产生较大冲击，可以采用较低的税率，如2%～3%为宜。

其次，如果计征方式的改变未对宏观经济运行造成较大冲击，则可以逐步提高煤炭等重要矿产品的资源税税率，最高不宜超过10%。

最后，资源税征税范围的扩大，可以先从开征水资源税起步，以后逐步扩大到森林资源、滩涂资源和草原资源等，税率同样应采取较低水平，以后再根据改革效果适度提高。由于我国水资源交易没有实现市场化，水资源应当采取从量定额计征资源税，同时应根据特定类型水资源的稀缺性设置不同的税额。

作为资源税改革的前沿，煤炭资源税改革将会对我国财政带来重要影响，这里运用相关数据对这一效果进行测算。此处将2012年作为基期，与资源税改革后的情形进行比较，并假定改革前后的煤炭销售收入保持不变。根据如上渐进式的改革路径，此处设计了煤炭从价计征的三个税率方案，分别为2%、5%和10%，应纳税额为煤炭销售收入乘以相应的税率。需要说明的是，此处设定的税率是实际税率，资源税在实际征收中存在税收减征、税收优惠，以及征纳能力的影响，一般情况下实际税率要低于名义税率。本文的煤炭销售收入数据来自《中国国土资源统计年鉴2013》，资源税收入数据来自《中国税务年鉴2013》。

如表1所示，计征方式和税率的改变使得煤炭资源税收入大幅提高，资源税收入在全国税收收入和地方税收收入中所占的比重也得到一定程度的提升。在2%的税率设定下，煤炭资源税收入223.94亿元，为改革前的1.65倍，增收88.22亿元，资源税收入在全国税收收入和地方税收收入中的比重分别提高了0.08和0.18个百分点；在5%的税率设定下，煤炭资源税收入559.86亿元，为改革前的4.12倍，增收424.13亿元，资源税收入在全国税收收入和地方税收收入中的比重分别提高了0.37和0.87个百分点；在10%的税率设定下，煤炭资源税收入1 119.72亿元，为改革前的8.25倍，增收984亿元，资源税收入在全国税收收入和地方税收收入中的比重分别提高了0.87和2个百分点。可见，煤炭资源税改革的财政增收效果是明显的，并随税率的提高而增强。

【参考文献】

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