利益相关者参与财政审计研究

王祯昌

(广州开发区萝岗区审计局，广州 510530)

长期以来，财政审计制度具有行政型特征，主要表现为党委和政府领导、人大监督下的审计机关与被审计单位之间的内部行为，只有党委、政府、人大、审计机关、被审计单位能获悉财政审计信息，这类群体也构成了传统的财政审计利益相关者。2003年，审计署刮起了“审计风暴”并首度公开审计报告，财政审计逐渐进入社会公众、媒体的视野，新兴的利益相关者产生，这类群体对财政审计的期望和要求越来越高，推动着财政审计制度的完善和发展。不可忽视的是，在经济全球化背景下，信用评级牵一发而动全身，成为了国际金融危机和欧洲主权债务危机的导火索，有时会直接导致一国财政经济面临“崩溃”边缘，国际信用评级机构这一潜在的、新兴利益相关者的利益，关系着一国财政经济安全和预算制度的可持续发展，必须予以关注。

一、我国财政审计的利益相关者

(一)利益相关者理论综述

美国原斯坦福研究所将利益相关者定义为，“利益相关者的支持是组织存在的必要条件，没有利益相关者，也就没有组织”。Freeman认为，“利益相关者可以影响公司目标的实现，而且也受公司目标实现影响”。Margaret M.Blair将其全面准确地定性为，“利益相关者是承担剩余风险的人或集团，这类群体向企业贡献专用性资产”，因此，利益相关者作为企业专用资产的投入者，有权在面对企业成果时享有相应的剩余索取权和剩余控制权。

国内外学者对利益相关者有不同分类，最具代表性的是多维细分法和Mitchell评分法。多维细分法的代表是Charwham、Wheeler等，Charwham将利益相关者分为契约型利益相关者和公众型利益相关者，依据是利益相关者与企业所签订合同的不同性质。Wheeler将利益相关者分为四类:一级社会性利益相关者、一级非社会性利益相关者、二级社会性利益相关者、二级非社会性利益相关者，依据是社会性维度和与企业的关系两类指标。［1］国内学者关于利益相关者分类的主要代表是万建华、戴志望、陈建，他们根据利益相关者与企业的契约关系，将其划分为第一级、第二级利益相关者。［2］

(二)我国财政审计的利益相关者分类创新

借鉴国内学者万建华等对利益相关者的分类定义，可以对我国财政审计的利益相关者进行分类，依据是否存在直接影响关系，比如领导关系、监督关系、审计关系等，将我国财政审计的利益相关者划分如下:

第一级利益相关者，也是传统利益相关者及直接利益相关者，包括本级党委、政府、人大、审计机关、被审计单位，这类利益相关者密切相关，构成正式的影响关系。根据“一级政府、一级财政、一级审计”的原则，本级党委、政府不仅领导审计机关，还领导被审计单位，可以对财政审计直接施加影响，也是影响审计独立性的重要因素;人大监督政府是人大的权利、职责，每年度政府应向人大提出年度预算执行和其他财政收支情况的审计报告，人大理论上代表人民，受人民委托而成为财政审计的重要影响力量;审计机关是财政审计的实施主体，财政审计审哪些单位，审的程度如何，审计机关有很大的自由裁量权，在财政审计上具有相当大的话语权;被审计单位是被审计机关实施审计的对象，是审计监督的博弈主体，财政审计的结果如何，被审计单位有权提出意见反馈。基于上述分析，这些第一级利益相关者对财政审计能施加正式的影响力。

第二级利益相关者，也就是新兴利益相关者及潜在利益相关者，包括社会公众、媒体、国际信用评级机构等。这类利益相关者往往不是财政审计的核心利益相关者，对财政审计没有正式的、直接的影响关系，其发挥作用的路径是影响财政审计的国内外经济政治环境以及社会舆论导向等，对财政审计施加外部性影响。在民主法治不健全、监督机制地位不够凸显的环境下，在国际经济全球化程度不高、受国际经济形势波动影响不够突出的情况下，这类利益相关者默默无闻，其利益和影响被忽视，几乎成为边缘性利益相关者。但是，近年来国家审计日益倍受关注，“审计风暴”、“债务危机”、“土地财政”等频频影响着人们的生活，新的利益相关者异军突起，成为影响财政审计的新兴力量。

根据上述分析，我国财政审计的利益相关者分类如表1。

表1 我国财政审计的利益相关者分类

二、基于利益相关者理论视角的我国财政审计问题

(一)我国财政审计制度权力控制机制不健全

1.审计监督独立性差。我国行政型的审计体制缺乏独立性，主要表现在人员不独立、经费不独立、业务不独立，［3］审计机关自身难以完全控制财政审计情况。

2.财政审计问责制未建立。我国财政审计制度出现了“屡审屡犯”现象，这与预算问题处理处罚力度不够、预算责任不落实有很大关系。［4］根据我国现行监督制度，对事的处理和对人的处理并非是由一个职能部门完成的。国家审计机关没有司法权，对审计结果中人的处理只能移交纪检或司法部门，只能对审计结果中有关财务问题下达审计决定。

3.财政审计体系不完整。财政审计体系并未包括全部应纳入预算管理的政府性资金。从预算环节看，有预算编制、预算执行环节，而我国财政审计只有法律赋予的预算执行审计，预算编制审计无法可依。从财政审计内容看，由于实行的是分税制财政体制和中央地方两套审计体制，出现了地方预算制度不完善的情况。

(二)我国财政审计制度利益均衡机制不完善

1.财政审计主要服从政府利益最大化目标。从理性的经济人出发，主要服从政府利益最大化目标，财政审计工作直接受政府领导和控制。政府对财政预算的确定和调整拥有实际控制权和操作权，审计财政预算实际上就是审计政府。这样一来，政府具有干预财政审计的动机，财政审计或多或少受到干预，这在一定程度上影响了财政审计其他利益相关者的利益。

2.财政审计信息不透明。由于各种各样的原因，我国尚未实行全面的审计结果公告制度，财政审计结果还不够公开、透明，主要体现在审计公告数量和质量不能满足社会期望，审计结果公告制度缺乏独立性，中央与地方审计结果公告不平衡。

3.财政审计缺乏激励。目前财政审计制度只有对查出问题的惩罚机制，而缺乏对预算执行好的激励机制。

三、我国财政审计改革策略

(一)控制导向下的改革策略

1.增强利益相关者对政府预算的控制。优化财政审计的内部控制，提高人大及其常委会对财政审计的政治控制，切实转变人大对政府预算软约束的被动局面，促进我国民主法治的建设。增强财政审计监督的独立性，有效防止政府“一家独大”对财政审计的影响，而当前增强财政审计监督独立性最有效的途径，在于整合监督力量，探索建立纪检、监察、审计合署办公的体制;从中长期来看，我国财政审计制度改革的方向是实行立法型的审计体制。强化对财政审计的外部控制，有效发挥新闻媒体的舆论监督、社会公众的民主监督、国际信用评级机构的外部监督。

2.实施审计问责制度。我国应尽快实施审计问责制度，清晰界定预算单位违规的组织责任和个人责任，将财政审计结果纳入领导干部政绩考核，属于预算部门领导的预算责任及经济责任，应严格追究责任，维护审计的严肃性和权威性。应进一步明确审计机关在审计问责中的权力，建议在党政领导干部问责规定中增加审计问责的规定;应进一步扩大审计问责范围，并尽快实现从行政问责向法律问责、从组织问责向个人问责、从行为问责到后果问责的转变。［5］

3.建立全面的财政审计制度。建立所有政府收支审计的制度。财政审计制度应将所有政府性资金纳入审计监督范围，将凭借公共权力取得的收入和履行公共职能必需的支出全部纳入审计范围，清晰完整地反映各类政府性资金的收支状况。构建覆盖全面预算环节的审计制度，建立预算编制审计、预算执行审计的制度，审计要覆盖预算运行的各个环节。构建财权与事权匹配的财政审计机制。将各级国税部门纳入各级财政预算执行的范围，有利于地方各级审计机关完整审计预算;有利于发挥审计机关优化资源配置，缓解审计机关监督力量不均衡的矛盾;有利于解决地方各级国税部门的审计监督缺失的问题。

(二)利益导向下的改革策略

1.构建利益相关者参与财政审计的模式。重新构建财政审计利益相关主体的共同治理结构，引入全体利益相关者积极参与财政审计，关注所有利益相关者的利益，确保各类群体应有的权利，在这个过程中充分发挥利益相关者积极性，引导他们负责任地发挥作用，形成利益协调和均衡，达到纳什均衡，实现利益相关者的共赢。

2.建立财政审计征求意见和健全财政审计结果公告制度。在财政审计立项时，应紧紧围绕人民群众关心的热点问题以及涉及人民群众切身利益的问题开展审计，要采取多种形式征集民意。在审计结果报告完成后，推行审计结果公告制度，将审计发现的问题置于群众的监督之下。

3.改进财政审计惩罚与激励。建立奖罚分明的财政审计激励机制，应对财政审计中出现的问题启动审计问责，对相关单位和责任人进行处理，必要时开展廉政审计。［6］采取财政审计风险评估制度，加大对权力集中部门和资金、资产、资源密集领域、风险点高部门和岗位的审计力度，减少对财政资金量小、预算执行情况好的部门审计力度，在这个过程中充分体现财政审计的利益导向。

［1］陈宏辉，贾生华.利益相关者的界定方法述评［J］.外国经济与管理，2002(5):14－16.

［2］万建华，戴志望，陈建.利益相关者管理［M］.深圳:海天出版社，1998:9－22.

［3］姜永英.我国财政审计制度研究［M］.北京:中国时代经济出版社，2011:9－16.

［4］李星吾.“屡审屡犯”深层次原因分析——兼谈预算执行审计的途径［J］.审计月刊，2007(10):74－78.

［5］廖洪，王素梅.以问责为基础的国家审计发展研究［J］.审计研究，2008(5):28－30.

［6］李友文，索光举.高校廉政审计的必要性及构想——反腐败制度建设新探索［J］.嘉应学院学报，2013(12):28－33.