企业研究开发费用加计扣除申报风险及其控制

王光辉

摘要：研究开发费用所得税前加计扣除无疑是企业可以享受的重要税收优惠政策，也是企业会计核算的难点。本文分析了研究开发费用所得税前加计扣除的政策要点，指出了企业申报风险及其应对措施。

关键词：研究开发费用；加计扣除；所得税；风险；控制；会计核算对企业研究开发费用实行加计扣除，是国家为了鼓励企业积极加大开发新技术、新产品、新工艺的投入，引导产业结构调整、扶持企业发展的思路。

一、研究开发费用加计扣除政策要点

（一）研究开发费用加计扣除的原则规定。《中华人民共和国企业所得税法》第三十条规定：企业开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，可以在计算应纳税所得额时加计扣除。《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第九十五条规定：研究开发费用的加计扣除，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。

（二）研究开发费用加计扣除的相关定义。国家税务总局

《企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）》（以下简称《加计扣除办法》）第三条首先对研究开发活动进行了详细的定义：研究开发活动是指企业为获得科学与技术新知识，创造性运用科学技术新知识，或实质性改进技术、工艺、产品（服务）而持续进行的具有明确目标的研究开发活动。不包括企业产品（服务）的常规性升级或对公开的科研成果直接应用等活动（如直接采用公开的新工艺、材料、装置、产品、服务或知识等）。

（三）研究开发费用加计扣除的具体范围。《加计扣除办法》对研究开发活动定义之后，接着又在第四条对研究开发费用进行了明确的规定：企业从事《国家重点支持的高新技术领域》和国家发展改革委员会等部门公布的《当前优先发展的高技术产业化重点领域指南（2007年度）》规定项目的研究开发活动，允许在计算应纳税所得额时按照规定实行加计扣除。也就是说，企业从事的研究开发活动除符合《企业所得税法》及其《实施条例》的原则规定，符合《加计扣除办法》对研发费用的定义之外，还必须符合《国家重点支持的高新技术领域》和国家发展改革委员会等部门公布的《当前优先发展的高技术产业化重点领域指南（2007年度）》的规定项目，才可以加计扣除。

（四）研究开发费用加计扣除的拓展。财政部、国家税务总局《关于研究开发费用税前加计扣除有关政策问题的通知》第一条规定：企业从事研发活动发生的下列费用支出，可纳入税前加计扣除的研究开发费用范围：（1）企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为在职直接从事研发活动人员缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险（放心保）费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费和住房公积金。（二）专门用于研发活动的仪器、设备的运行维护、调整、检验、维修等费用。（3）不构成固定资产的样品、样机及一般测试手段购置费等。

二、研究开发费用加计扣除申报风险

（一）错报风险。《加计扣除办法》还要求企业应对研究开发费用实行专账管理，准确归集填写年度可加计扣除的各项研究开发费用实际发生金额。如果企业在一个纳税年度内进行多个研究开发活动的，应按照不同开发项目分别归集可加计扣除的研究开发费用额。如果企业研究开发费各项目的实际发生额归集不准确、汇总额计算不准确的，主管税务机关有权调整其税前扣除额或加计扣除额。

（二）丧失加计扣除优惠政策风险。《加计扣除办法》第二条规定：研究开发费用加计扣除办法只适用于会计核算健全，并且能够准确归集研究开发费用的企业。不仅如此，《加计扣除办法》还要求，那些没有设立研发机构或研发机构同时承担生产任务的企业，应当对研发费用和生产费用分开核算，以准确、合理的计算各项研究开发费用支出，如果企业不能准确分清研发费用与生产费用，不得对其中的研发费用加计扣除。以上规定意味着那些财务会计核算不健全，或者那些不能准确归集研究开发费用的企业是不能够享受研发费用加计扣除优惠的。例如，对所得税实行核定征收的企业就不能享受该项税收优惠政策。

三、对研究开发费用加计扣除申报风险的控制

（一）准确掌握研究开发活动的定义。根据以上文件精神，可以享受加计扣除的研究开发活动具有特定的含义，并不是说企业只要是企业开发新技术、新产品、新工艺发生的支出都可以加计扣除。只有那些特定主体，特定的研究开发活动，所发生的特定的研发费用才能在计算应纳税所得额之前加计扣除。

（二）准确掌握研究开发费用的范围。企业在会计核算中不能擅自扩大研究开发费用的扣除范围，不能将文件没有列举的费用挤入研究开发费。如企业为研发人员的缴纳的社会保险费与住房公积金、研发人员的差旅费与业务招待费用等项目，都不符合加计扣除的要求。

（三）完善与研究开发费用核算相关的内部控制。企业应当按照《内部控制基本规范》及其应用指引建立内部控制，并保证内部控制不存在重大缺陷。同时，企业还应当按照内部控制规范的要求，建立会计核算流程，规范会计核算程序，以保证研发费用会计核算的真实性和完整性。由于研发费用加计扣除申报依赖企业提供的会计核算资料，因此，企业建立并完善与研究开发费用核算相关的内部控制至关重要。

（四）细化会计核算。只有在分账核算的前提下，才能够准确地掌握每一个研究开发项目的准确进度和实际费用支出。为此，企业应当细化会计核算办法，以便能够准确地核算研究开发费用的实际支出，从而使自己能够享受研发费用加计扣除的税收优惠政策。对于大型企业而言，由于研发项目多，将企业研发活动与生产经营完全区分并不是轻而易举的，业为了会计核算达标所花费的成本有时甚至会高于因此所享受的税收优惠的好处。为此，企业应当权衡成本与效益，以决定是否放弃加计扣除的利益，以节约会计核算成本。

（五）对研究开发费用进行专账管理。研究开发活动的载体是研究开发项目。研究开发费总是与具体的研究开发对象直接相关。没有具体的研究开发项目，研究开发费用便无从谈起。研究开发费用的归集，应当以研究开发项目为单位。为此，企业应当按各个研发项目设置明细，分别归集按各个研发项目的费用。根据企业会计准则，研发费用通过“研发支出”科目核算。“研发支出”为一级科目。其二级科目为研发项目名称，三级科目为“费用化支出”、“资本化支出”，四级科目为具体的研究开发费用。会计人员在进行研发费用的帐务处理时，应当根据财务和税收制度，严格审核相关支出。在判断所发生的支出是否属于研发费用时，应当坚持相关性、合理性、合法性原则，严格区分研发费用和生产费用，确保所归集、核算的研发费用真实、完整。

（六）分散申报风险。《关于研究开发费用税前加计扣除有关政策问题的通知》第二条规定，企业可以聘请具有资质的会计师事务所或税务师事务所，出具当年可加计扣除研发费用专项审计报告或鉴证报告。因此，企业可以与税务师事务所签订委托合同，利用专业税务师的专长，对申请加计扣除研发费用进行独立鉴证，以降低错报风险。

（七）建立会计核算档案。对于研发费用加计扣除，税务机关可能会要求企业提供如下资料：自主、委托、合作研究开发项目计划书和研究开发费预算；自主、委托、合作研究开发专门机构或项目组的编制情况和专业人员名单；自主、委托、合作研究开发项目当年研究开发费用发生情况归集表；企业总经理办公会或董事会关于自主、委托、合作研究开发项目立项的决议文件；委托、合作研究开发项目的合同或协议；研究开发项目的效用情况说明、研究成果报告等资料等。因此，企业应当加强会计档案管理工作，为应对税务稽查作好准备。

参考文献：

[1]全国人民代表大会：《中华人民共和国企业所得税法》（中华人民共和国主席令第六十三号）

[2]国务院：《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（中华人民共和国国务院令第512号）

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