对非居民企业所得税优惠政策的探讨

李迎春/东芝电梯（沈阳）有限公司

对非居民企业所得税优惠政策的探讨

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随着全球一体化和我国经济的发展，非居民企业与我国的经济业务往来日益紧密，非居民企业所得税逐渐成为国家税收收入的重要组成部分，并日渐显现其重要性。本文主要分析现行非居民企业优惠政策的合理性及其操作性，指出当前优惠政策存在的几个问题，提出了对进一步完善优惠政策的建议。

非居民企业；所得税；优惠政策

随着全球一体化和我国经济的发展，非居民企业与我国的经济业务往来日益紧密，特别是在沿海城市，非居民企业所得税收入作为国家主权体现与税收收入组成部分，日渐显现其重要性。新《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称《所得税法》）对居民企业和非居民企业作了明确的划分，其中非居民企业就中国境内所得，只负有限纳税义务。

一、当前非居民企业所得税优惠政策种类

（一）免税

1.《所得税法》第二十六条规定，在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益为免税收入。

2.《实施条例》第九十一条规定，对外国政府向中国政府提供贷款取得的利息所得与国际金融组织向中国政府和居民企业提供优惠贷款取得的利息所得免征企业所得税。

3.《财政部国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》规定，2008年1 月1日之前外商投资企业形成的累计未分配利润，在2008年以后分配给外国投资者的，免征企业所得税。

（二）税收抵免

《所得税法》第二十三条规定，非居民企业在中国境内设立机构、场所，取得发生在中国境外但与该机构、场所有实际联系的应税所得，已在境外缴纳的所得税税额，可以从其当期应纳税额中抵免，抵免限额为该项所得依照本法规定计算的应纳税额；超过抵免限额的部分，可以在以后五个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补。

（三）税率优惠

1.《所得税法》第四条规定，非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得按20%征收企业所得税，而按《实施条例》第九十一条规定，符合上述条件非居民企业实际上减按10%税率征收企业所得税。

2.对与我国缔结税收协定国家的非居民企业来源于中国境内的股息、红利、利息等所得，如果相关的税收协定中规定的限制税率低于10%税率的，经企业申请，主管税务机关审核，可享受协定税率。

二、非居民企业所得税优惠政策存在的问题

1.优惠方式不同易造成征税不公平。《所得税法》及《实施条例》对非居民企业部分权益性投资所得，如股息、红利所得，根据是否“与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益”这一标准，其优惠方式有免税和10%低税率两种。对两类非居民企业股息、红利所得的优惠方式不同，造成其在中国境内不同的税收负担，容易造成不公平的税收环境。

2.优惠税率设计不够合理易形成避税空间。一是非居民企业在中国境内设立机构、场所的，并取得与机构场所有实际联系的所得，使用税率25%，与居民企业所得税的税率相同。而虽设立机构、场所的，并取得与机构场所有没有实际联系的所得，按照预提所得税率10%缴纳。“有无实际联系”直接关系到非居民企业纳税义务的大小，存在15%的税率差，而实际执行中的判断和认定比较困难。二是在《实施条例》里对符合条件的非居民企业所得税作减半优惠规定，但是单一的税率过于笼统，并没有考虑不同项目所得的收益水平。在对非居民企业实行源泉扣缴企业所得税时，仅在取得财产转让所得时，以财产净值后的余额为应纳税所得额，其他都以收入全额作为应纳税所得额。虽然协定税率对此有所弥补，但是仍然无法从根本上调整到最合理的状态。

3.优惠政策滞后不能完全适应当前形势。非居民企业只有来源于我国境内的所得才需在我国缴纳所得税。而随着现代科技和通讯手段的不断发展，对非居民企业

纳税义务的判定变得越来越困难。目前，税收实践中对非居民企业税收境内所得的判定主要是以纳税人所提供的劳务发生地点为前提的，即非居民企业只有在中国境内提供劳务取得的所得才能构成境内所得，税务机关方能征税。

4.源泉扣缴所得税缺乏具体政策和制度。我国目前源泉扣缴所得税现在只颁布了一个《非居民企业所得税源泉扣缴管理暂行办法》，相关的具体管理制度操作步骤等配套文件没有出台，缺乏具体的适应非居民企业所得税源泉扣缴管理需求的制度，税务机关与非居民企业之间容易造成理解偏差，很容易陷入执法困境，给非居民企业所得税的征收带来一定的困难。

三、完善我国非居民企业所得税优惠政策的建议

1.统一对权益性投资收益的优惠方式。我国对设立场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益采用免税法处理，是为了避免可能存在的重复征税问题。我国对符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益也规定为免税收入，同样采用免税法来消除对居民企业之间的股息、红利的重复征税。因此，可以对在中国境内未设立机构、场所，或者虽设立机构、场所但收益与所设机构、场所没有实际联系的非居民企业从居民企业取得的股息、红利等权益性投资收益也同样采用免税法，以防止不同的优惠政策扭曲非居民企业的投资方式和融资方式，保持税收中性，营造公平合理的税收环境。

2.进一步合理设计优惠税率。首先，与居民企业一致的25%税率有可能带来消极影响，因此可以考虑给部分设立机构、场所的，并取得与机构场所有实际联系的非居民企业适当的税率优惠，同时进一步明确“有无实际联系”的确认，不给非居民企业创造避税空间。其次，需要考虑不同项目所得的收益水平，根据不同的收入类型，适当加以调整。对利息与特许权使用费两项收入，世界各国的税率虽然各不相同，但是基本都在10%至15%之间，我国属于偏低的；对转让财产所的非居民企业所得税各国税率都相对较高，可以考虑调整到20%左右；另外，对投入成本较高，利润空间较低的劳务等其他所得可以进一步降低税率，可以考虑降低到5%左右。

3.及时修订相关政策法规和税收协定。政府部门应顺应时代的发展，应抓紧修订并完善与优惠政策相关法律法规和税收协定，形成简洁明了、具有协调性、可操作性强的政策体系。主要如非居民企业境内外纳税义务的判定标准、应税所得具体范围、境内外收入划分的合理标准、特许权使用费的定义等，为税务机关的税收执法提供一个统一的口径。同时，随着科技特别是互联网的飞速发展，很多外国企业都通过互联网完成对国内企业的服务项目，“常设机构”的数量会不断越少，因此政府部门要站在维护发展中国家权益的角度，考虑重新修订相关规则。

4.健全源泉扣缴管理的政策体系。许多发达国家都将非居民企业管理以法律的形式固定下来。新所得税法的颁布，虽然促使我国在与国际税收衔接的道路上迈出了重要的一步，但我国目前在非居民企业所得税源泉扣缴管理显得苍白无力。因此应尽快完善非居民企业所得税法律体系，出台相关法律，对非居民所得的征管应尽快制定操作性强的规程或办法，提高执行力度，同时对协定相关条款做出明确的解释，明确执行口径，统一判定标准，制定切合实际的详细的指导办法。对停止享受税收协定待遇、报告信息发生变化的处理等后续管理，都应作出明确解释。

5.加强税收协定优惠政策宣传辅导。做好非居民企业税收优惠政策的宣传辅导，应同时提高企业和税务人员对税收协定的认识和了解。特别是要强化基层税收管理员熟练掌握非居民税收管理业务知识，适当提高国际税收方面的人员比例，培训这方面专业化人才，确保非居民税收工作的顺利开展；同时，加强对纳税人和扣缴义务人的宣传，特别是对大企业、外商投资企业涉及的非居民税收事项相对较多企业的宣传和监管，了解他们对外经济交往情况，及时掌握非居民税源，有针对性地进行一对一辅导，是做好非居民税收管理工作的有效途径。在日常征管工作中，要及时关注大企业和外商投资企业的生产经营情况，做到对税源的有效管控，确保税收及时入库。

[1]梁译丹.刍论完善我国非居民企业税收管理[J].财会月刊，2011（07）.

[2]穆凤英.浅议新企业所得税法对非居民企业纳税的影响[J].现代经济信息，2009 （14）.

[3]张庆雪.新企业所得税法对非居民企业纳税的影响[J].财会学习，2008（11）.