基于新《中国内部审计准则》实施的高校内部审计的思考

●湘潭大学审计处 周旭枚

引言

国际和国内审计环境发生巨大变化，在审计实务界出现了新的问题和困难，根据制度变迁理论，新制度即新的《中国内部审计准则》必将产生。而新制度对内部审计的功能、领域等在原来的基础上有延伸或拓展。在此背景下，本文拟探讨如何通过内部审计的“确认”与“咨询”活动，在高校风险管理、高校治理和高校内部控制等三个领域的功能定位，以实现其组织价值，使组织增值。

一、文献综述

王兵（2013）指出2003年至今是中国内部审计转型发展阶段，这个阶段内部审计的重心逐步由财务合规性审计为主向以内部控制、风险管理为导向的管理审计为主转变1。王晓燕（2013）指出要创新社会管理背景下建立健全高校内部审计运行机制，提出高校内部审计多重服务理念，将审计关口前移，推进事前审计，突出内部审计工作重点以及提升高校内部审计人员素质等2。唐华琳（2012）从转变高校内部审计职能定位、完善内部审计机构设置、提高内部审计工作质量和加强理论研究等四方面，阐述高校内部审计在优化高校治理结构中的作用3。高浩玮（2010）指出：基于高校财务信息平台，提议数据审计模式并指明审计深核心业务信息化是当前乃至今后一段时间计算审计研究需突破的课题4。总的看来，学者们或多或少从几个方面或某一个角度对内部审计工作进行了研究。本文基于新的《中国内部审计准则》的实施，阐述高校内部审计要贯彻新的审计理念、提出高校内部审计是风险管理的重要参与者、单位治理优化的协同者和内部控制建立健全的评判者等，论述高校内部审计工作，探讨如何完善高校内部审计功能定位。

二、新《中国内部审计准则》产生的背景和原因

近年来，由于国际审计环境发生了巨大的变化，出现了一些新的审计实务，国际内部审计师协会在2010年和2012年连续对内部审计实务框架和内容进行了修订，提倡了新理念。

在国内，由于社会经济形势也发生了深刻的变化，审计实务出现了新问题和新挑战。一是内部审计理念发生了变化。我国在2011年1月发布了新修订的《中华人民共和国国家审计准则》，提倡了新的审计理念。这为内部审计工作理念提供了根据。二是内部审计环境发生了变化。为了建立健全高等学校财务制度,加强经济核算，实施绩效评价，提高资金使用效益,2013年1月发布了新修订的《高等学校财务制度》；为加强行政事业单位内部审计工作的规范管理水平和廉政建设，在2014年1月我国第一次发布了《行政事业单位内部控制规范》。这些对新制度的产生具有促进力。三是内部审计的领域、内容、职责和方式等发生了深刻的变化。随着我国内部审计领域的拓展，内部审计职能范围不断扩大，内部审计方式和技术更先进。

根据制度变迁理论来看，当现有制度不能使人们的需求得到满足时，就会发生制度的变迁。林毅夫（1994）提出“制度能提供有用的服务，制度选择及制度变迁可以用‘需求-供给’这一经典的理论构架来进行分析。”5因此，根据制度变迁理论，在此背景下必将产生新制度即新的《中国内部审计准则》，以满足人们对内部审计更高要求的需要。由于新制度中内部审计的功能由“监督和评价”向“确认和咨询”转变，由“防弊查错”向防范风险、参与治理和加强控制方向转变。这些变化是根据内部审计工作的需求产生的。那么，高校内部审计应该通过“确认”与“咨询”活动在高校风险管理、高校治理和高校内部控制等三方面发展作用，以实现其组织价值，使组织增值。

三、高校内部审计工作的创新

一般来说，内部审计是对组织内不同的运营和控制实施系统、客观的评价活动，以确定是否遵循公认的方针和程序，是否符合规定和标准，是否有效和经济地使用了资源，是否有效地实现了组织目标6。在新修订的《中国内部审计准则》中指出，内部审计是一种独立、客观的确认和咨询活动，它通过运用系统、规范的方法，审查和评价组织的业务活动、内部控制和风险管理的适当性和有效性，以促进组织完善治理、增加价值和实现目标。在明确了内部审计的基本内涵后，高校的内部审计工作可从更新理念和功能定位两方面进行创新。

（一）引入新理念，当好高校风险管理的核心者。随着高校办学规模的扩大，教学设备和师资水平不能同步跟进，教师由于负担比较沉重的教学任务而不能及时进行知识的更新、提高，导致教育质量下降，科研能力减弱。培养出的学生不能完全符合社会需求，就业率较低，导致学校名誉受损，生源短缺最终引起高校财务风险。因此，高校应实施全面风险管理，有力规避高校风险。在2004年9月发布的《企业全面风险管理——整体框架（ERM）》中指出，全面风险管理是一个由企业的董事会、管理层和其他员工共同参与，运用于企业战略执行和企业内部各个层次和部门，识别可能对企业造成潜在影响的事项，并在其风险偏好内管理风险，为企业目标的实现提供合理保证的过程。

那么，高校内审应该在高校全面风险管理中处于核心地位。高校内部审计应识别和评价对高校目标或发展构成的潜在危险，并尽早地发出预警。然后根据风险的偏好，对风险进行控制或减轻。具体来说，在教学质量风险方面，高校内部审计应根据本校师资水平和人均经费情况，建立一整套教学计划和资源配置的质量管理体系，然后根据这些教学质量管理体系或机制，进行风险识别、计算、分析和评价，并为高校应对与处理教学质量风险提供决策依据。在财务资金管理方面，高校内审应根据高校投资、筹资和日常资金运用的情况，建立风险管理模型或风险监控体系进行控制。总之，不论是对高校宏观领域管理还是微观领域管理，内部审计应该发挥好在高校全面风险管理中的“核心地位”。

（二）高瞻远瞩，扮演好高校治理的协同者。一个组织应该有它存在的价值。为了实现组织增值，治理层通过宏观决策、权力与利益风险安排等途径实现。根据CSA1101 第七条，治理层是指对被审计单位战略方向以及管理层履行经营管理责任负有监督责任的人员或组织。从治理层定义可以得知，一是高校内部审计应高瞻远瞩，对单位战略方向、战略计划、重大经营决策及重要经营管理等活动进行审计，以完善高校治理环节。二是高校内部审计应运用治理导向审计。在治理导向审计实施过程中，引入治理分析环节。它的具体细节为内部审计根据高校治理环境、确认治理目标，然后把治理目标分解到高校具体管理层中。再比照最佳治理标准，判断高校治理现状，并对治理结构现状进行测试，以确定各治理环节中存在的重大缺陷及可改进的地方，从而确认治理水平，形成治理评价报告。最后，把治理评价报告给高校党委会或董事会，与之沟通并提出建议或咨询服务，以完善高校治理结构。总之，高校内部审计应充分发挥自身功能，扮演好高校治理的协同者。

（三）顺应时代要求，做好高校内部控制的评判者。无论外部审计工作还是内部审计工作，审计的根本目标应该是不变的，都是提高审计工作质量，但是随着审计环境的变化，审计方式和手段也在变化。其中对内部控制运行的有效性的评价是内部审计最重要的手段之一。内部审计与内部控制应该是孪生兄弟，就如著名内部审计学者布林克所说，自有人类历史以来有内部审计就有内部控制。近几年来，不论是国家机关、企业还是行政事业单位，对内部控制的建立、健全日益重视。中国内部审计协会在2009年7月发布的《内部审计实务指南第4 号——高校内部审计》中提出了高校在教学、科研和财务资金管理等方面的内部控制规范和流程。在2014年1月发布的《行政事业单位内部控制规范（试行）》中，对行政事业单位整体内部控制框架的构建和具体业务层次内部控制框架的构建作了非常详细的规定； 高校内部审计应顺应时代的要求，对内部控制进行有效地评判。高校内部审计应该利用对单位环境的熟知了解，运用动态审计和连续审计方式，借助信息技术工具，对内部控制制度进行有效的监督、分析和评价。根据计算和分析的结论，整改内部控制执行过程中的缺点或缺陷。这样通过对单位内部控制的不断改进并完善，提交更高质量的内部审计结论，充分发挥内部审计的“确认”和“咨询”功能，从而实现组织的增值。■

1.王兵、刘力云、张立民.2013.中国内部审计近30年发展：历程回顾与启示[J].会计研究，1。

2.王晓燕.2013.高校内部审计运行机制研究[J].财会通讯，8。

3.唐华琳.2012.强化内部审计机制 完善高校治理结构——高校内部审计在优化高校治理结构中的作用[J].福州大学学报（哲学社会科学版），4。

4.高浩玮.2010.基于高校财务信息平台的数据审计模式及实务探究[J],审计研究，6。

5.林毅夫.1994.关于制度变迁的经济学理论：诱致性变迁与强制性变迁[A].

6.(美)索耶等著，邰先宇、周瑞平等译.2005.索耶内部审计:现代内部审计实务[M].北京：中国财政经济出版社。