浅谈公路施工企业建造合同会计核算中的问题

邴龙宝

【摘 要】本文从合同预计总收入、预计总成本核算不准确，完工百分比计算易出错，应收账款和收入确认时间不一致等方面对公路施工企业建造合同会计核算中遇到的问题进行了阐述，并提出了几点预防措施。

【关键词】公路施工企业；建造合同；会计核算

随着我国经济发展的需要和公路交通事业的发展，公路施工行业在近年的国民经济活动中占据了越来越重要的地位。2006年财政部颁布了新的《企业会计准则》，根据财政部建设会计准则体系精神的要求，2009年在所有大中型企业全面执行新会计准则。公路施工行业由于工程项目工期较长，设计变更频繁，材料单价变动大，预计合同总成本、合同总收入准确性不强，合同总价变化较大等自身的一些特点，在执行《建造合同》准则过程中存在着一些问题。对于公路施工企业建造合同会计核算过程中遇到的问题，本文提出几点粗浅的看法和建议。

一、公路施工企业建造合同会计核算中的几点问题

1.合同预计总收入核算存在较大的不确定性

对于公路施工项目来说，可靠地预计合同总收入是比较困难的。合同总收入不仅仅包括合同清单收入，还有合同索赔、变更、奖励等收入。公路工程项目一般工期较长，期间因材料单价大幅变动而引起的材料调差收入、因设计方案变更而引起变更收入以及业主的各项奖励收入，均存在较大的不确定性。以上经济利益是否能够流入企业以及收入的计量金额均较大程度地受经办人员主观判断的影响。

2.合同预计总成本核算存在較大的不确定性

合同的预计总成本存在很大的不确定性，主要表现在以下几个方面：

（1）材料单价波动的不确定性。由于公路工程项目施工周期较长，在其施工过程中往往会受到通货膨胀及市场供需关系的影响，一旦材料等生产要素的价格发生变动，将会导致成本的大幅变动。

（2）因设计变更引起的成本变动不确定。工程项目会随着实际的施工情况而对原有的设计方案进行变更和微调，不同设计方案的成本往往相差较大，导致了预计总成本的不确定性。

（3）公路施工企业的成本预算水平普遍较低，导致合同预计总成本不准确。目前大多数的公路施工企业没有形成一套符合实际的企业内部定额，同时也缺少较全面的成本预测方面的资料积累，即使各个部门之间密切配合，合同预计总成本的准确性也得不到保证。

（4）预计总成本的准确性还受到项目管理团队成本控制能力的影响。管理能力较差的团队往往无法保证在最初预算内完成合同，会导致合同实施过程中，实际成本超出预计总成本，从而导致预计总成本不断变动，增加了预计总成本的不确定性。

3.完工百分比的确认容易出现问题

（1）成本归集不准确造成完工百分比的确认不准确。目前公路施工企业完工百分比大都采用累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定，在施工过程中机械费用、劳务费用结算不及时、材料消耗计量不准确等情况普遍存在，导致完工百分比的准确性无法保证。另外，合同成本的归集容易因为各种原因受到人为的调节，通过调整完工百分比，进而调节利润。

（2）预计总成本不准确造成完工百分比不准确。由于预计总成本本身就是一个预测值，同时又受到材料单价、变更成本等因素影响，必然导致完工百分比计算不准确，导致反应的财务状况失真。

（3）会计人员的业务水平，制约着完工百分比的准确性。部分会计人员观念落后，不注重汲取新的财务知识，会计核算工作中有章不循，工作不规范，记账随意，会计信息失真，无法保证完工百分比的准确性。

4.应收账款确认与收入确认相分离为利润调节留下空间

建造合同准则对建造合同收入的确认时间规定与其相关的应收账款不一致。合同收入按完工进度在资产负债表日确认，而应收账款则是按业主正式批复了计量证书时确认。这样就使应收账款和其相关收入不在同一期间内确认，给企业经营者带来了很大的人为操作空间。这会使部分企业通过以下两个途径来调节企业经营业绩，达到虚增利润的目的：一是通过提高完工进度来提高收益，二是推迟工程计量证书的签发或记账来拖延对应收账款的确认，从而少提坏账准备。

二、采取的措施

1.完善施工项目建造合同管理的组织结构，明确岗位责任规范

准确地执行《建造合同》对于提高公路施工企业的财务决算信息和成本信息质量，明确各级管理层的责任，加强内部控制具有重要意义。要想全面有效地贯彻落实建造合同准则，必须首先解决“谁来抓”、“如何抓”的问题。企业应在公司层次与项目层次设置相应的组织管理机构。如在公司层次成立包含财务部、工程管理部等部门负责人组成的建造合同管理领导小组，主要职责是对建造合同的实施进行统一的管理和领导，参与工程项目投标前的评审、中标后的评审以及责任成本的测算和承包指标的确定，开展责任成本管理工作，指导所属项目部建立健全成本管理制度和预算管理制度，进行收入、成本管理，指导项目部进行合同收入、合同成本预计，监督检查项目部建造合同执行情况。在项目层次设置相应的由项目经理任组长，财务、技术、工程、试验、物资、机械、安全等部门负责人组成的建造合同执行管理小组，主要职责是进行建造合同分析评估，建造合同交底，建立健全成本管理制度和预算管理制度，确认建造合同的会计核算对象，统一核算口径，进行合同收入、合同成本预计，进行实际工作数量统计，办理工程量签证和价款结算，做好建造合同成本核算的各项基础工作，按照核算对象分会计期间准确归集计算合同成本，进行会计处理，做好相关资料的登记整理上报和相关信息披露。

2.加强成本控制，做好成本核算工作，提高收入成本预测能力

公路施工企业应建立各种财产物资的收发、领退、转移、报废和清查制度，建立、健全与成本核算有关的各项原始记录和工程量统计制度，制定或修订人工、材料、机械等各项企业内部定额，借鉴国际会计准则的规定，在企业内部建立一套有效的财务预算和报告制度，加大企业的信息化建设，使与成本核算有关的信息可靠、准确、完整、及时地在相关部门传递和使用。建立健全公司内部概预算或建造工程概预算、适用的耗费定额、会计核算制度、成本分析制度等。中标后深入研究图纸，制定切实可行、真实可靠的施工组织设计，提前对项目现场进行细致的考察和了解，对当地的物价、气候、地质环境、社会环境、施工难度等方面进行全面了解，提高测算水平。同时，建筑施工企业要加强对合同执行全过程的监督管理，对因变更设计、索赔、奖励及非可控因素造成的工程造价的变化，应及时取得发包单位的签认，以便财务部门及时、准确地计算合同收入，进行工程结算，收取工程价款，真实反映建筑施工企业的经营业绩。

3.合同预计总收入、预计总成本的动态管理

建立合同预计总收入和总成本的动态管理机制，根据工程项目的实际情况，及时评审和修订预计总收入和总成本。应严格按照收入准则要求确定预计总收入，不能随意确认因奖励、变更、索赔等形成的收入。应监督管理合同执行全过程，各部门应协力配合，对因非可控因素、变更设计造成的工程造价的变化，财务部门要准确、及时地计算，真实反映施工企业的经营业绩，并及时取得发包单位的确认资料。

4.加强内部监督检查

建造合同中的可靠估计与合同结果很大程度上依赖于财务人员的职业判断，施工企业对不合理的会计处理应及时发现和纠正。企业还应加强对工程项目实施过程中的内部控制审计，只有各个环节严格按照制度和规定进行，才能更加客观地反映工程项目的财务状况和各期间经营成果。

5.提高会计人员的综合素质

建造合同准则的有效实施离不开高素质的财务人员，财务人员的职业判断很大程度上决定了建造合同结果的可靠估计，合同预计总收入、总成本也要求财务人员对工程项目比较了解，并且拥有较强的判断力与预测力。会计人员应充分认识到会计在整个社会主义建设中的重要作用，理解自己所从事的工作的价值，培养良好的职业道德和修养高尚的职业风范，强烈的事业心和责任感。项目财务人员要熟知有关税务知识、法规和财经法律，增强实际操作能力，加强业务知识学习，依法处理账务。

参考文献：

[1]中华人民共和国财政部制定.企业会计准则.2006版

[2]中国注册会计师协会编.2013年度注册会计师考试《会计》教材

[3]吴海宁.论建造合同准则实践中存在的问题及解决措施