我国网络文化产业科技创新税收优惠政策的现状不足与对策

毛牧然，王 健，陈 凡

(东北大学文法学院，辽宁 沈阳 110819)

1 我国网络文化产业科技创新税收优惠政策的现状

网络文化产业是依托于信息网络技术的文化产业，软件产业(主要指文化类软件产业)和动漫产业(包括网络动漫产业)是文学艺术与信息网络技术高度融合的产业，软件产业(主要指网络文化类软件产业)和网络动漫产业在网络文化产业中占有很大比例，有关软件产业和动漫产业的现行税收优惠政策可以反映我国目前网络文化产业科技创新税收优惠政策的基本状况。对软件产业和动漫产业的现行税收优惠政策主要包括增值税、企业所得税、营业税和关税等4 个方面。

国家对软件产业和动漫产业的现行税收优惠政策中比较主要的有:国务院发布的《进一步鼓励软件产业和集成电路产业发展的若干政策》(国发［2011］4 号)、《财政部、国家税务总局关于软件产品增值税政策的通知》 (财税［2011］100号)、《关于扶持动漫产业发展有关税收政策问题的通知》(财税［2009］65 号)、《财政部、国家税务总局关于扶持动漫产业发展增值税营业税政策的通知》 (财税［2011］119 号)、财政部和国家税务总局发布的《关于进一步鼓励软件产业和集成电路产业发展企业所得税政策的通知》(财税［2012］27 号)、《财政部、国家税务总局、商务部、科技部、国家发展改革委关于技术先进型服务企业有关税收政策的通知》 (财税［2009］63号)、《关于对海关支持软件产业和集成电路产业发展的有关政策规定和措施》(总署公告［2011］30 号)等。

1.1 增值税方面的优惠

根据《财政部、国家税务总局关于软件产品增值税政策的通知》 (财税［2011］100 号)和《财政部国家税务总局关于扶持动漫产业发展增值税营业税政策的通知》 (财税［2011］119 号)，国家对包含网络文化产业科技创新内容的软件产业和动漫产业给予以下增值税方面的优惠政策。

(1)增值税一般纳税人销售其自行开发生产的软件产品，按17%税率征收增值税后，对其增值税实际税负超过3%的部分实行即征即退政策。对属于增值税一般纳税人的动漫企业销售其自主开发生产的动漫软件，按17%的税率征收增值税后，对其增值税实际税负超过3%的部分，实行即征即退政策。动漫软件出口免征增值税。

(2)增值税一般纳税人将进口软件产品进行本地化改造后对外销售，其销售的软件产品可享受上一款规定的增值税即征即退政策。本地化改造是指对进口软件产品进行重新设计、改进、转换等，单纯对进口软件产品进行汉字化处理不包括在内。

(3)纳税人受托开发软件产品，著作权属于受托方的征收增值税，著作权属于委托方或属于双方共同拥有的不征收增值税;对经过国家版权局注册登记，纳税人在销售时一并转让著作权、所有权的，不征收增值税。

1.2 企业所得税方面的优惠

根据2012年4月财政部和国家税务总局发布的《关于进一步鼓励软件产业和集成电路产业发展企业所得税政策的通知》 (财税［2012］27号)，国家对包含网络文化产业科技创新内容的软件产业和动漫产业给予以下企业所得税方面的优惠政策。

(1)我国境内新办的符合条件的软件企业，经认定后，在2017年12月31日前自获利年度起计算优惠期，第一年至第二年免征企业所得税，第三年至第五年按照25%的法定税率减半征收企业所得税，并享受至期满为止。

(2)国家规划布局内的重点软件企业和集成电路设计企业，如当年未享受免税优惠的，可减按10%的税率征收企业所得税。

(3)符合条件的软件企业按照《财政部、国家税务总局关于软件产品增值税政策的通知》(财税［2011］100 号)规定取得的即征即退增值税款，由企业专项用于软件产品研发和扩大再生产并单独进行核算，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。

(4)符合条件软件企业的职工培训费用，应单独进行核算并按实际发生额在计算应纳税所得额时扣除。

(5)企业外购的软件，凡符合固定资产或无形资产确认条件的，可以按照固定资产或无形资产进行核算，其折旧或摊销年限可以适当缩短，最短可为2年(含)。

符合条件的软件企业是指满足上述财税［2012］27 号政策第10 条所规定的7 项条件的软件企业。

根据《关于扶持动漫产业发展有关税收政策问题的通知》 (财税［2009］65 号)的规定，经认定的动漫企业自主开发、生产动漫产品，可申请享受国家现行鼓励软件产业发展的所得税优惠政策。

根据《财政部、国家税务总局、商务部、科技部、国家发展改革委关于技术先进型服务企业有关税收政策的通知》 (财税［2009］63 号)的规定，符合技术先进型服务企业认定条件的软件企业和动漫企业可以享受以下企业所得税方面的优惠:①对经认定的技术先进型服务企业，减按15%的税率征收企业所得税，②对经认定的技术先进型服务企业，其发生的职工教育经费按不超过企业工资总额8%的比例据实在企业所得税税前扣除，超过部分准予在以后纳税年度结转扣除。

1.3 营业税方面的优惠

2011年1月国务院发布的《进一步鼓励软件产业和集成电路产业发展的若干政策》 (国发［2011］4 号)提出:“进一步落实和完善相关营业税优惠政策，对符合条件的软件企业和集成电路设计企业从事软件开发与测试，信息系统集成、咨询和运营维护，集成电路设计等业务，免征营业税，并简化相关程序。具体办法由财政部、税务总局会同有关部门制定。”目前，财政部、税务总局还没有制定具体的实施办法。

根据《财政部、国家税务总局、商务部、科技部、国家发展改革委关于技术先进型服务企业有关税收政策的通知》 (财税［2009］63 号)的规定，对经认定的技术先进型服务企业离岸服务外包业务收入免征营业税。

《财政部、国家税务总局关于扶持动漫产业发展增值税营业税政策的通知》 (财税［2011］119号)中规定:对动漫企业为开发动漫产品提供的动漫脚本编撰、形象设计、背景设计、动画设计、分镜、动画制作、摄制、描线、上色、画面合成、配音、配乐、音效合成、剪辑、字幕制作、压缩转码(面向网络动漫、手机动漫格式适配)劳务，以及动漫企业在境内转让动漫版权交易收入(包括动漫品牌、形象或内容的授权及再授权)，减按3%税率征收营业税。动漫企业和自主开发、生产动漫产品的认定标准和认定程序，按照《文化部、财政部、国家税务总局关于印发〈动漫企业认定管理办法(试行)〉的通知》(文市发［2008］51号)的规定执行。

2011年，经国务院批准，财政部、国家税务总局联合下发《营业税改征增值税试点方案》(财税［2011］110 号) (简称《“营改增”试点方案》)。由于向试点纳税人购买应税服务的进项税额可以得到抵扣，税负也将相应下降，所以“营改增”被认为是一项重要的结构性减税措施，对文化科技创新来说是一项重要的税收优惠政策。从2012年1月1日起，在上海交通运输业和部分现代服务业开展营业税改征增值税试点。根据财政部、国家税务总局颁布的《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法》(财税［2013］37 号)，“部分现代服务业”包括研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、广播影视服务等，这些种类的现代服务业与网络文化产业科技创新是相关的，根据财税［2013］37号政策的规定，提供现代服务业服务(有形动产租赁服务除外)，税率为6%，财政部和国家税务总局规定的应税服务，税率为零。在应税服务中增加了广播影视服务(包括数字广播影视服务)，对此，财政部科学研究所副所长白景明分析认为，“广播电视服务行业涉及制片、后期制作、录音等，以前都是交营业税的。其特点就是小产业链条长，交税环节多，改征收增值税，可以较大幅度减少重复征税”［1］。

1.4 关税方面的优惠

根据《关于对海关支持软件产业和集成电路产业发展的有关政策规定和措施》 (总署公告［2011］30 号)的规定:①经认定的软件企业进口所需的自用设备，以及按照合同随设备进口的技术(含软件)及配套件、备件，不需出具确认书，不占用投资总额，除《外商投资项目不予免税的进口商品目录》和《国内投资项目不予免税的进口商品目录》所列商品外，免征进口关税，照章征收进口环节增值税。②符合条件的软件企业的进口料件，符合现行法律、法规和政策规定的，可享受保税政策。③软件企业和集成电路设计企业需要临时进口的自用设备(包括开发测试设备、软硬件环境、样机及部件、元器件等)，经地市级商务主管部门确认，软件企业和集成电路设计企业可以向海关申请上述设备按暂时进境货物监管，其进口税收按现行法规执行。

2 我国网络文化产业科技创新税收优惠政策存在的不足

2012年六部委联合印发的《国家文化科技创新工程纲要》指出了我国当前文化科技创新(包括网络文化产业科技创新)所面临的主要问题:从全球文化竞争格局来看，我国文化科技发展仍相对滞后。从税收优惠政策的角度来寻找原因，制约我国网络文化产业科技创新的现行税收优惠政策主要有五点不足。

2.1 没有出台网络文化产业科技创新税收优惠方面的政策法规

《国家文化科技创新工程纲要》 (2012年)刚出台不久，制定网络文化产业科技创新税收优惠方面的政策法规显然是前沿问题。目前在高技术、软件、动漫等领域中涉及网络文化产业科技创新的税收优惠政策大多散见于各部门规章和文件中，政策间缺乏系统性和协调性，网络文化企业难以全面、清晰、准确掌握全部政策［2］。同时，地方政府为了吸引投资发展网络文化产业而纷纷出台各地的税收优惠政策，进行优惠政策攀比和减免税竞争，各地税收政策差距过大，既有损税收政策的严肃性，也不利于对地方财政的统一监控。所以，尽快出台网络文化产业科技创新税收优惠方面的政策法规对于上述问题的解决是至关重要的。

2.2 税收优惠政策过于偏重直接优惠而缺乏间接优惠

我国目前在网络文化产业科技创新方面的税收优惠政策主要偏重于直接优惠政策(包括税额减免与低税率等税收优惠政策)。直接优惠具有透明度高、事后奖励性强等特点，使那些已经和能够获得技术开发收益的网络文化产业公司能够获得较多的税收优惠，但是其激励作用的局限性在于，对那些正在通过技术研发来带动网络文化产业发展的企业来说则激励作用不大，不利于促进网络文化企业的技术创新。而间接优惠则侧重于税前优惠，使企业调集的从事科研和技术开发的资金和设备能够享受研发费用扣除、固定资产折旧、投资抵免、延期纳税等税收优惠，给予网络文化企业在科技创新的起步阶段以较大支持，使政府通过税收优惠政策支持网络文化产业科技创新的激励效应能够得到充分与及时的发挥。

2.3 税收优惠政策没有扩展到产业链的各个环节

以动漫产业(包括网络动漫产业)为例，产业链分为上游部分的产品研发、中游部分的市场营销以及下游部分的衍生产品推广。根据《关于扶持动漫产业发展有关税收政策问题的通知》(财税［2009］65 号)规定，税收优惠只涉及产业链的上游部分，没有惠及中游部分的市场营销和下游部分的衍生产品推广，使上游部分研发出来的科技成果的市场转化流程不够畅通，税收优惠对整个产业发展的推动作用有限。

2.4 中小网络文化企业很难获得税收优惠扶持

中小网络文化企业很难获得税收优惠扶持，原因在于受企业“规模小、盈利能力弱、取得的资质认证少”等因素的制约。例如，根据2009年1月1日起实施的《动漫企业认定管理办法(试行)》第10 条，申请认定为动漫企业的应同时符合8 项标准，而中国的动漫产业整体实力不强，绝大多数企业主营收入比例较小、研发能力较弱，难以符合动漫企业的8 条认定标准，“经过有关部门的多次认定，目前认定为原创动漫企业的企业数量屈指可数，受惠企业范围较窄，影响了税收优惠发挥应有的支持作用［3］。”

2.5 缺乏鼓励网络文化产业科技创新人力资源的税收优惠政策

在文化科技创新活动中，科技人员的创造力是关键，要提高科技人员的创造力需要创新人才的培训和创新积极性的激励。我国目前对网络文化产业科技创新的税收优惠政策强调了对企业(特别是大型高新技术企业)科技创新的激励，而对企业科技创新人力资源的培训和他们创新积极性激励方面的税收优惠政策规定的不多。

3 我国网络文化产业科技创新税收优惠政策的改进对策

针对制约我国网络文化产业科技创新发展的现行税收优惠政策方面的五点不足，提出相应的改进对策，并且建议国务院财政、税务主管部门尽快制定部门规章《网络文化产业科技创新税收优惠实施办法》，将这些改进对策纳入其中。

3.1 尽快制定部门规章《网络文化产业科技创新税收优惠实施办法》

国务院财政、税务主管部门应该将零星散布在高科技、软件、动漫等领域中的有关网络文化产业科技创新税收优惠政策方面的规定汇总归纳，尽快制定一部部门规章《网络文化产业科技创新税收优惠实施办法》，把上位法(比如《企业所得税法》和《企业所得税法实施条例》)中比较原则的税收优惠规定结合网络文化产业科技创新的实际需求予以具体化，并且消除现行法律、法规、规章、政策之间矛盾、重复、缺乏系统性等弊端，统一协调全国范围内的网络文化产业科技创新税收优惠政策。这部规章要明确规定网络文化产业科技创新税收优惠的预期目标、指导原则、具体措施、申请条件、审批程序等内容;还要协调中央和地方制定网络文化产业科技创新税收优惠政策的权限，中央可以集中对基础科学、国家重点开发项目及主导性产业给予税收支持，地方则对有利于地方经济发展和效益较为明显的网络文化科技开发项目予以扶持。以后，在实施《网络文化产业科技创新税收优惠实施办法》过程中不断积累经验，可以在时机成熟时，将其由部门规章上升为行政法规《网络文化产业科技创新税收优惠实施条例》，通过提高立法层次使其发挥更大的法律效力。

3.2 使直接税收优惠政策与间接税收优惠政策相互协调配合

多数网络文化科技创新项目在发展之初的很长一段时间内回报很小却投入巨大，具有事后奖励特点的直接税收优惠的作用不够明显，而间接税收优惠强调税前扶持，能调动网络文化企业科技创新的积极性，给予企业在科技创新的起步阶段以有力支持。所以，借鉴发达国家的先进经验，国务院财政、税务主管部门在制定《网络文化产业科技创新税收优惠实施办法》时，应当遵循这样一条理念:调整对网络文化科技企业的具体税收优惠方式，改变以往过于偏重税额减免与低税率等直接税收优惠政策的适用状况，增加发达国家普遍采用的加速折旧、投资抵免、研发费用扣除、延期纳税等税基式优惠手段(属于间接优惠)的运用，“做到税基减免、税额减免与优惠税率三种方式相互协调配合”［4］。

3.3 对网络文化产业科技创新产业链每个阶段的税收优惠都予以明确规定

国务院财政、税务主管部门在制定《网络文化产业科技创新税收优惠实施办法》时，需要建立起网络文化产业科技创新的税收优惠体系，并将其涵盖技术创新的整个阶段，包括投入、研发、推广、运用等［5］。以动漫产业 (包括网络动漫产业)为例，税收优惠政策的布局应当扩展到动漫产业链的各个链条之上，才能使动漫产业的科技成果得到充分的市场转化，才会实现经济效益的最大化。在对动漫产品研发以税收优惠的基础上，对动漫生产和销售单位予以一定时期的增值税和企业所得税优惠，如对电视台取得的动漫原创作品播映收入实施“营改增”并通过增值税的低税率和进项税额的抵扣来减轻税负，对符合一般纳税人资格的书店取得的动漫产品销售收入适用13%的增值税低税率，对图书音像、玩具鞋帽等动漫衍生产品营销收入取得的利润再投资于动漫产品研究开发的，在计算企业所得税应纳税额时，按照实际发生的研发费用的150%加计扣除，使动漫产业链上的各个环节都能享受税收优惠，形成整个产业链的良性互动与协同发展。

3.4 制定一些鼓励中小网络文化科技企业发展的税收优惠规定

中小企业的存在是市场竞争性的一项标准，而且中小企业具有灵活、专业化水平较高的特点，往往会产生创新成果。“美、欧、日等发达国家和地区都很重视中小企业的发展，其财税政策很多都是专门针对中小企业的”，这些经验值得我国吸收借鉴。企业技术创新并不仅仅指企业发展纯高新技术，也包括企业对传统工艺的技术改造等。因此，对于非高新技术企业，只要其积极开展技术创新活动，也应该享受一些税收优惠政策的支持，国务院财政、税务主管部门在制定《网络文化产业科技创新税收优惠实施办法》时，应该制定一些鼓励中小网络文化科技企业发展的税收优惠规定:①根据《企业所得税法》的相关规定，对中小网络文化科技企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，可以在计算应纳税所得额时按照研究开发费用的150% 加计扣除;②对符合条件的小型微利网络文化科技企业，减按20%的税率征收企业所得税;③通过缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法为网络文化科技企业的技术创新提供支持;④通过税收担保等措施［6］，允许中小型网络文化科技企业延期缴税，在保证税款征收不受损害的同时，帮助企业解决资金周转的困难，也为企业发展提供了融资便利(因为延期缴税，就相当于纳税人得到了一笔无息贷款)。

3.5 完善网络文化产业科技创新人力资源的税收激励机制

借鉴国外的经验，可以从企业所得税和个人所得税两个方面实施税收优惠措施，促进网络文化产业科技创新人力资源的培养和创新积极性的激励。在企业所得税方面，国务院财政、税务主管部门在制定《网络文化产业科技创新税收优惠实施办法》时，可以做出以下两项税收优惠规定:①根据《企业所得税法实施条例》第42 条的规定，提高职工教育经费支出占工资薪金总额的比例，使企业可以为文化科技创新的职工教育、培训支出更多的经费，并在计算应纳税所得额时予以扣除;②根据《企业所得税法实施条例》第51条的规定，对于企业直接用于教育科研事业发展的公益性捐赠(如捐赠高校、科研院所设立科技创新人才奖学金)的费用，属于《公益事业捐赠法》所规定的对公益事业的捐赠，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算企业应纳税所得额时予以扣除。在个人所得税方面，在制定《网络文化产业科技创新税收优惠实施办法》时，也可以做出两项税收优惠规定:①将对科研机构、高等院校中科技人员在个人所得税方面的税收优惠政策(规定在《财政部、国家税务总局关于促进科技成果转化有关税收政策的通知》 (财税字［1999］45 号)之中)扩大到网络文化高新技术企业中的科技人员，对在企业的职务科技成果转化方面做出贡献的科技人员，企业以股份或出资比例等股权形式给予其奖励，获奖人在取得股份、出资比例时，暂不缴纳个人所得税。这样，在文化科技创新的产学研合作过程中，科研机构、高等院校和文化科技企业中的科技人员在取得企业授予的股份、出资比例时，都能享受到个人所得税方面的税收优惠政策。②省级人民政府、国务院部委和中国人民解放军军以上单位颁发的对开发具有自主知识产权的网络文化产业科技创新人员的奖金，应当根据《个人所得税法》第4 条第1项的规定(省级人民政府、国务院部委和中国人民解放军军以上单位颁发的科学、教育、技术、文化、卫生、体育、环境保护等方面的奖金，免纳个人所得税)，免征个人所得税。制定这项税收优惠政策可以参考上海市人民政府出台的《关于本市鼓励软件产业和集成电路产业发展的若干政策规定》(沪府发［2000］54 号)第15 条的规定“对开发具有自主知识产权的软件设计人员的奖励，经市信息办报市府批准，免征个人所得税”，这项税收优惠政策的具体实施程序可以参考《上海市地税局关于明确本市具有自主知识产权的软件和集成电路设计人员奖金免征个人所得税办理事项的通知》 (沪地税所二［2005］19 号)的有关规定。

［1］百度百科:营业税改征增值税试点方案［EB/OL］.(2013-06-26).http://baike.baidu.com/view/6906396.htm.

［2］李德升.我国软件产业发展的财税政策研究［D］.北京:财政部财政科学研究所博士学位论文，2012，202，203，240，247.

［3］李晶.中国动漫产业税收政策研究［A］.2011年度中国总会计师优秀论文选［C］.北京:石油工业出版社，2012.208-217.

［4］任春红.税基式优惠对技术创新更有激励作用［N］.中国税务报，2009-12-02(6).

［5］刘丽红.浅谈税收优惠制度对企业技术创新的促进作用［J］.科技资讯，2012，(33):253.

［6］申国军.发达国家促进文化产业发展税收政策及其借鉴［J］.涉外税务，2010，(4):57-60.