“营改增”实施产生的税负影响

【摘 要】 营业税改征增值税（简称“营改增”）试点范围扩大，文章对“营改增”后增值税征收范围、纳税人种类的认定、增值税税率的变化、计税方法的应用进行了简单分析，并根据纳税人种类的划分对“营改增”所产生的税负影响进行了定量的计算与解释。

【关键词】 “营改增”； 税负； 影响

经国务院批准，财税〔2011〕111号文要求在上海开展交通运输业和部分现代服务行业营业税改征增值税试点并于2012年1月1日完成新旧税制转换。财税〔2012〕71号中将试点范围扩大至北京等8个省市，并于2012年9月1日起陆续完成税制转换。随着试点地区交通运输业和部分现代服务行业的税改进程，本次税改的具体情况及其对企业税负产生的影响亟待研究。

一、增值税征收范围的扩大

原增值税暂行条例中规定的征收范围为销售或进口货物、提供加工、修理修配劳务，对加工和修理修配以外的其他劳务暂不实行增值税。在进行“营改增”税改后，试点地区增值税征税范围新增了增值税应税服务，包括交通运输业服务和部分现代服务行业。其中交通运输服务包括陆路运输、水路运输、航空运输、管道运输；部分现代服务行业包括研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、有形动产租赁服务、鉴证咨询服务。

另外，新增应税服务与原征税项目所必须满足的条件是相同的，即发生在境内以及是有偿提供。但对应于视同销售，将单位和个人向其他单位或个人无偿提供交通运输业和部分现代服务业服务（以公益活动为目的或以社会公众为对象的除外）的以及财政部或国家税务总局规定的其他情形视同提供应税服务。

二、纳税人种类的认定

2010年3月20日起实行的《增值税一般纳税人资格认定管理办法》将增值税纳税人按会计核算水平和经营规模分为一般纳税人和小规模纳税人两类纳税人，分别采取不同的增值税税率或征收率以及不同的计税方法。在本次试点中，小规模纳税人与一般纳税人的划分，以应税服务年销售额及会计核算制度是否健全为主要标准。试点新增增值税纳税人分类情况见表1。

三、增值税税率的变化

我国增值税采用比例税率，原增值税纳税税率为：基本税率17%、低税率13%、零税率，以及原增值税征收率3%。在进行“营改增”后，在原税率和征收率的基础上增加了11%和6%两档低税率。其中小规模纳税人在“营改增”前后均适用征收率3%，其他税率均适用于增值税一般纳税人，具体应税项目如表2。

四、计税方法的应用

增值税的计税方法包括一般计税方法和简易计税方法。一般纳税人提供应税服务适用一般计税方法计税，但提供公共交通运输服务的可以选择简易计税方法；小规模纳税人提供应税服务适用简易计税方法计税。

例：某试点地区一般纳税人2012年10月取得交通运输收入111万元（含税），当月外购汽油10万元，购入运输车辆20万元（不含税金额，取得增值税专用发票），发生的联运支出30万元（不含税金额，试点地区纳税人提供，取得专用发票），则该纳税人2012年10月应纳税额为111÷（1+11%）×11%-10×17%-20×17%-50×11%=0.4（万元）。

五、“营改增”对纳税人税负的影响

“营改增”之前，纳税人根据实际取得的价款确认营业收入，按照营业收入和营业税率的乘积确认应交营业税。在应税服务征收增值税后，纳税人取得的含税销售额进行价税分离后变成不含税销售额确认营业收入，另外一般纳税人还需进行进项税额的核算与抵扣。因此，“营改增”后，增值税计税方法的应用对试点新增增值税纳税人营业收入、税负有一定影响。现假设试点纳税人收入为S，不考虑其他成本费用，对“营改增”前后该纳税人的税负及毛利润作出以下比较（营业税税率以3%为例），见表3。

由表3可以看出，“营改增”对认定为小规模纳税人的单位或个人的税负和毛利润的影响分别是0.001S和0.002S，即税负减少0.001S，毛利润增加了0.002S。由于小规模纳税人的最大收入为500万，因此最大影响额为5 000元。可见“营改增”对小规模纳税人在税负和毛利润上的影响是存在的，但是微小的。

相对于小规模纳税人，“营改增”对认定为一般纳税人的单位和个人在税负以及毛利润上的影响都比较大。由于试点新增增值税纳税人为原营业税纳税人，其进项税额抵扣项目比较少，因此表中数据未考虑企业的进项税额。但实际中，进项税额的抵扣确实是存在的，并且会改变“营改增”对企业税负和毛利润的影响。现假设，进项税额金额为收入S的A倍，进行如下分析。令“营改增”前税负等于一般纳税人“营改增”后税负，即0.034×S=0.111×S-A×S，则A=0.077。因此可得，交通运输业服务进项税额为收入的7.7%时，“营改增”对企业的税负没有影响；当进项税额小于收入的7.7%时，“营改增”增加了企业的税负；当进项税额大于收入的7.7%时，“营改增”降低了企业的税负。

【参考文献】

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