企业内部控制评价概念框架构建

戴文涛，王 茜，谭有超

(1.南开大学 中国公司治理研究院/商学院，天津 300071;2.东北财经大学 会计学院，辽宁 大连 116025)

一、问题的提出

内部控制是现代企业极为重要的一项内部治理机制，担负着纠错防弊、预防和降低企业内部风险、保证组织健康发展的重要职能。本世纪初，美国频发的安然、世通等一系列知名公司的财务舞弊事件导致前总统布什于2002年7月30日紧急签署了被誉为自富兰克林·罗斯福总统时代以来“最彻底的公司改革法案”——萨班斯－奥克斯利法案(Sarbanes-Oxley Act of 2002，简称SOX法案)。该法案的103、302、304条款是针对上市公司内部控制的，它要求公司的管理层对财务报告内部控制有效性进行评价，注册会计师对企业财务报告内部控制进行审计，并将评价结果对外披露。为执行 SOX法案，美国Treadway委员会重新审视了1994年发布的内部控制整体框架存在的问题，并于2004年9月正式发布《企业风险管理——整合框架》。企业风险管理整合框架涵盖了原来的内部控制整体框架，风险管理的引入，拓展和细化了内部控制[1]。

新的内部控制框架的发布被公认为是内部控制理论研究的最高成就。然而，雷曼、美林等一些自称或被外部审计鉴证为拥有“健全的内部控制”或“完善的风险管理”的大公司在2008年的金融危机中纷纷破产或被收购，这不仅对内部控制理论形成了巨大的挑战，也使公司风险行为成为学术界、实务界以及政府监管部门关注的焦点[2]。公司内部治理机制的一个基本目标是监管公司的经营政策和财务决策，来保护投资者的利益;风险承担导致的公司价值损失以及当前危机的发生，已经被许多人视为公司内部治理机制的失灵[3－4－5]。从表面看，美国一些知名公司破产或被收购源于次贷危机、监管机构渎职以及政策失误等外部因素，但深层次的原因在于公司内部控制、风险管理机制形同虚设，内部控制信息披露徒具形式。在这样的背景下，公司内部控制质量引起世人强烈关注，从而引发了国外学者展开了新一轮的内部控制评价方法研究。

在我国，随着“蓝田股份”、 “银广厦”、“郑百文”、“中信泰富”和“中航油”等一系列财务舞弊和内控失效事件的频频发生，公司内部控制也成为社会各界尤其是政府监管部门日益关注的问题。借鉴美国COSO内部控制五要素框架形式，同时在内容上体现其风险管理八要素框架实质，我国财政部等五部委在2008年6月28日联合发布了《企业内部控制基本规范》(简称《基本规范》)，并随后发布了18项应用指引、《企业内部控制评价指引》、《企业内部控制审计指引》(简称《配套指引》)。《基本规范》连同《配套指引》，共同构建了中国企业内部控制规范体系[6]。

为解决《基本规范》及其配套指引的落地生根问题，我国学者也展开了内部控制评价的相关研究。陈汉文和张宜霞[7]、张龙平等[8]、朱荣恩[9]、杨有红和李宇立[10]、刘明辉[11]、吴秋生和杨瑞平[12]研究了内部控制有效性评价、内部控制审计准则、审计鉴证、内部控制缺陷的识别以及内部控制评价整合等理论问题。杨雄胜[13]、上海市内部审计协会课题组[14]基于案例研究了中国企业内部控制评价制度的现实模式、企业内部控制自我评价。骆良彬和王河流[15]、韩传模和汪士果[16]、王海林[17]、李小燕和田也壮[18]对内部控制评价数学模型、评价指标体系和内部财务控制有效性标准体系进行了探讨;厦门大学内控指数课题组[19]、戴文涛[20]、王宏等[21]、张兆国等[22]基于内部控制要素、内部控制目标实现程度构建了企业内部控制指数。张先治和戴文涛根据我国内部控制内外部监督评价体系目标，结合国内外企业内部控制评价理论和实践状况，构建了中国企业内部控制评价系统[23]。

企业内部控制评价概念框架在内部控制评价研究中处于根基地位，规定着企业内部控制评价研究对象的性质、功能、范围以及实务层面上的技术方法和制度建设。科学地构建企业内部控制评价概念框架对于内部控制评价理论发展和应用研究有着十分重要的意义，但上述内部控制评价研究成果仅仅研究了企业内部控制评价概念框架的某一方面，并没有建立起一个科学、系统的内部控制评价概念框架。基于此，本文在已有研究成果的基础上，对企业内部控制评价概念框架逻辑起点、包含的内容及其逻辑关系进行研究。

二、企业内部控制评价概念框架的逻辑起点

企业内部控制评价概念框架涉及内部控制评价研究的最基本的概念和理论要素，这些概念和理论要素并不是简单地堆砌，而是按照一定的逻辑关系连接成一个具有整体性、系统性和有序性的基本理论结构，决定着企业内部控制评价研究对象的性质、功能和范围。要建立起企业内部控制评价概念框架，其首要问题就是要从诸多基本概念或理论要素中选择一个能够充当构建企业内部控制评价概念框架的逻辑起点。那么，哪一个基本概念或理论要素可以充当企业内部控制评价概念框架的逻辑起点呢?

参照内部控制评价的相关学科如内部控制、公司理财、财务会计的概念框架都是目标起点的做法，国内很多学者认为企业内部控制评价概念框架的逻辑起点是内部控制评价目标。但问题是，内部控制、西方财务学、财务会计概念框架真的把目标作为起点了吗?

首先，看一看内部控制概念框架。美国COSO的内部控制报告分为四个部分，第一部分“管理层总结”，是对内部控制总体构架的高度总结，是针对总裁、高级管理人员、董事会成员、律师和监管当局而写的;第二部分“总体架构”，对内部控制进行定义，阐述其构成要素，为管理层、董事会及他人提供评估内部控制有效性的准则;第三部分“外部团体报告”，是附件，对那些已经或准备公开披露其对编制财务报表进行内部控制的企业提供指导;第四部分“评估工具”，提供对内部控制系统进行评估的有用资料。我们一般所说的COSO内部控制整体框架主要指总报告的第二部分内容，该部分共分八章，包括定义、控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监控等，有研究者如赵顺娣和陈留平将其概括为“一个定义、三个目标、五个要素”[24]。我国五部委联合发布的《基本规范》第三条首先对内部控制进行定义，指出内部控制是由董事会、监事会、经理层和全体员工实施的、旨在实现控制目标的过程，然后阐释内部控制目标，即合理保证企业经营管理合法合规、资产安全、财务报告及相关信息真实完整，提高经营效率和效果，促进企业实现发展战略。由此可见，COSO的内部控制整体框架和我国的《基本规范》并不是以目标作为起点，而是在对内部控制进行定义(即确定内部控制的性质)的基础上，才最终确定内部控制目标。

其次，看一看公司理财概念框架。李心合认为，从形式上看，西方财务学的起点选择都是目标概念，但是一个值得关注但被忽视的现象是，很少有财务学教科书在阐释目标函数之前不首先对“公司财务”进行“定性”[25]。在研究了美国学者Eugene与Michael合著的《财务管理理论与实践》、William的《财务管理实务》、Stephen等的《公司理财基础》、英国学者PeterAtrill的《财务管理基础》后，李心合指出，西方财务管理学教科书从来都是“性质或本质起点论”，所谓的目标起点论只是国内学者对西方财务学理论的一种不恰当的归纳和认识[25]。

最后，看一看财务会计概念框架。国际会计准则理事会(IASB)的编报财务报表框架和美国财务会计准则委员会(FASB)的财务会计概念框架是国际公认的财务报告概念框架。由于双方意识到消除各自概念框架差异的重要性，2002年10月，IASB与FASB签署“诺沃克协议”致力于会计准则国际趋同，并将建立“联合概念框架”项目列入其趋同计划中。之后，经过六年的精心研究、讨论和反复征求意见，双方终于在确立“决策有用性”为主导的财务报告目标观的基础上，确定了有用财务信息质量特征的新层次结构(见表1所示)，并于2010年9月28日正式发布了自2004年以来合作开展的共同概念框架联合项目(简称“联合概念框架”)第一阶段的成果“目标和质量特征”。作为财务报告概念基础和质量要求的两章框架，总体上说，是有着显著改进和提高的高质量框架文献，是编报企业财务报告基础概念的新篇章[26]。这给了人们一种认识:似乎概念框架的逻辑起点应该是目标。这种认识实际上是一种误解。IASB与FASB的概念公告尽管在阐释形式上“是以目标作为研究起点”，然而事实上，对财务会计的“定性”始终都是“定位”(目标)的前提。如果FASB不是把会计定义为一个经济信息系统，“一项为决策提供经济信息的服务活动”，就不可能有目标概念的“决策有用性”的观点，从这个意义上，财务会计的性质和作用仍是财务会计的前提或基石，是概念框架中高于目标概念的实质上的研究起点[25]。

一项事物，在没有对它“定性”(本质)之前，是不可能有所谓的“目标”定位的[25]。因此，企业内部控制评价概念框架的逻辑起点应是企业内部控制评价本质。

表1 联合概念框架中的有用财务信息质量特征层次结构

三、企业内部控制评价概念框架内容及其逻辑关系

企业内部控制评价概念框架应该包括哪些基本概念或理论要素，并不取决于人们的主观臆断，而是取决于内部控制评价实践的一般性质(即本质)和要素结构。李心合、张兆国等、杨清香等认为，概念框架主要包括本质、对象、主体、目标、方法、规范(标准)和环境。基于上述观点，下面阐释一下内部控制评价概念框架内容及其逻辑关系[25－27－28]。

1.企业内部控制评价本质——企业内部控制评价是什么

在过去的理论研究和实际操作中，为了一定的实践目的而进行的内部控制评价最为典型，也最为常见。如早期的基于审计目的的内部控制评价、基于企业战略的控制自我评价(Control Self－Assessment，简称CSA)。这种基于实践目的的内部控制评价具有很强的针对性，其本质是作为审计人员和企业的一种审计方法和管理手段而存在，是现代企业内部控制评价的一个测度环节，为具体的实践目标服务。

将企业内部控制评价作为实践中的一个环节来认识，确实可以有效地指导实践。但这种认识往往存在较大的局限性，这就给构建一般的企业内部控制评价概念框架带来了巨大困难，甚至会出现较大的分歧和争议。原因是针对企业内部控制评价本质的认识不同，就会出现完全不同的内部控制概念框架和实践体系。因此，要构建一个一般的内部控制评价概念框架就必须撇开具体的评价实践活动，上升到企业经济本质的高度。按照现代企业理论，企业的经济性质是一个企业与其利益相关者制定的关系契约集合，只要企业同其利益相关者能够建立一个较为合理的契约，并能够有效地加以履行，企业的经营目标就必然能够实现，即企业的经营目标保证了企业与其利益相关者制定的关系契约得以有效的制定和执行。但是由于人的有限理性、信息不对称以及投机倾向的客观存在，使得企业同利益相关者之间最优契约的建立和履行常常存在较大的交易成本。为降低企业同其利益相关者之间的信息不对称，减少企业利益相关者的有限理性和投机倾向给企业经营带来的危害，进而保证各利益相关者能够制定和履行最优契约，保证企业的可持续发展，就必须通过有效的内部控制信息披露。

因此，从经济学的角度看，企业内部控制评价的目的是满足企业利益相关者在制定和履行契约时对企业经营、资产安全和法规遵守等方面的信息需求，企业内部控制评价的本质是一种信息披露形式，它不直接作用于企业的经营活动，仅仅是企业各个利益相关者的决策支持系统。

2．企业内部控制评价环境——在何种制度安排下实施评价

对任何事物进行评价总要基于一定的制度环境。企业内部控制评价环境是指实施内部控制评价所基于的制度安排。由于各国企业制度背景、法律环境、公司治理状况和资本市场发展水平存在着较大差异，所以企业内部控制评价环境存在着显著的不一致。美国基于其企业制度主要形式是公司制、股权较分散、公司法只存在于州的层面、公司治理及资本市场较为完善等特点，建立了“管理层财务报告内部控制有效性评价+注册会计师对管理层财务报告内部控制有效性发表意见+注册会计师对财务报告内部控制进行审计”这样一种制度安排，其目的是通过财务报告内部控制评价强制要求确保财务报告的可靠性，维护市场秩序和市场的有效性。与美国的企业内部控制评价制度安排不同，英国根据其实行自由企业制度、机构投资者持股比重较大以及独特的内部控制法律框架等因素，建立了“董事会内部控制有效性评价+注册会计师对董事会内部控制声明进行审查”这样一种制度安排，企业内部控制评价范围不仅包括财务报告内部控制，而且涵盖了所有类型的控制，尤其是强调了企业内部控制与企业风险的关系，主要目的是满足企业经营管理需要。

中国存在的特殊制度环境如股权结构较特殊、投资者法律保护不健全、资本市场发展不完善、公司治理机制有缺陷等一方面使得中国不可能完全照搬美国或英国的内部控制评价制度安排，另一方面也决定了中国企业内部控制评价的视角也必须是规制或监管。按照财政部等五部委发布的《基本规范》及其配套指引的相关规定，结合我国提出的企业内部控制制度体系建立目标，即“通过三至五年的努力，基本建立以监管部门为主导、各单位具体实施为基础、会计师事务所等中介机构咨询服务为支撑、政府监管和社会评价相结合的内部控制实施体系”，我们认为，张先治和戴文涛提出的“董事会内部控制评价+注册会计师财务报告内部控制审计+政府监管部门(或非盈利性机构)内部控制综合评价”模式是较适合我国制度环境的内部控制评价制度安排[23]。

3．企业内部控制评价主体——企业内部控制评价由谁来实施

从现实情况看，企业内部控制评价主体有谁来担当，这似乎是一个已经解决的问题，因为不论是美国的内部控制法律法规，还是我国五部委发布的《配套指引》，都规定公司管理层或董事会对企业财务报告内部控制的有效性进行自我评价、注册会计师对财务报告内部控制的有效性进行审计。按照内部控制法律法规的相关规定(不论是美国的还是中国的)，董事会(或管理层)和注册会计师确实是企业内部控制评价主体，但必须明确的是，董事会(或管理层)和注册会计师仅仅是企业内部控制内部评价主体。①内部控制五要素及其范围主要是基于企业管理者的自我评估模型需要而归纳出(Thomas，1993)，企业董事会按照内控五要素进行评价，注册会计师对企业内部控制的有效性发表审计意见，其评价目的主要是满足企业自身评估需要，从评价的过程和目的看，他们都是内部控制内部评价主体。

企业内部控制评价活动按照评价主体的不同可以分为两类:一类是内部评价主体进行的评价活动，另一类是外部评价主体进行的评价活动。在将内部控制评价本质确定为一种信息披露形式、并不直接作用于企业的经营活动、仅仅是企业各个利益相关者决策支持系统的情况下，企业内部控制评价主体主要是指内部控制外部评价主体，而且最好由独立的第三方如政府监管部门和外部评价机构(比如科研机构或类似于美国的标普、穆迪和惠誉等评级机构)组成。在我国，政府监管部门要对企业施行内部控制规范体系的情况进行监督检查[6]，要建立以“政府监管部门为主导的，各企业、会计师事务所和中介机构等共同参与的内外部监督评价体系”，所以，我国内部控制评价外部评价主体主要是政府监管部门或外部非营利性机构(比如科研机构)。

在我国，注册会计师不能充当主要的外部评价主体由于以下三种原因:(1)按照《审计指引》，注册会计师仅对企业财务报告内部控制有效性进行评价，而对内部控制审计过程中注意到的非财务报告内部控制重大缺陷是在内部控制审计报告中增加“非财务报告内部控制重大缺陷描述段”予以披露。这在一定程度上降低了注册会计师的责任，有可能导致注册会计师对企业非财务报告内部控制缺陷重视不够，忽视影响内部控制目标实现的其他重要控制活动的评价(即注册会计师内部控制评价范围不包括企业所有重要的控制)。(2)注册会计师的内部控制评价缺乏综合性。企业内部控制影响因素较多，要对企业内部控制质量作出独立、客观和公正的评价，并指导利益相关者进行决策，就不能仅由注册会计师对企业财务报告内部控制状况作出定性评价，而应当建立一套反映企业内部控制评价本质特征和目标要求的评价指标体系，然后利用科学的方法对评价指标体系的评价结果进行综合，以便对企业内部控制状况进行对比和分析。(3)会计师事务所具有公共性和企业性双重属性。它一方面为股东、债权人和潜在投资者等提供企业审计报告，承担着重大的社会责任;另一方面又是独立经营、自负盈亏的企业。这就使其难以完全保持公正性。

4.企业内部控制评价客体——企业内部控制评价什么

在实务界和理论界看来，在美国COSO内部控制整体框架逐渐获得公众认可、越来越多的美国公司按照内部控制五要素评价企业内部控制状况和我国的《企业内部控制评价指引》和《企业内部控制审计指引》已经正式发布的情况下，①按照《企业内部控制评价指引》和《企业内部控制审计指引》，企业董事会或类似权力机构要围绕内部控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、内部监督等要素对内部控制的有效性进行全面评价，注册会计师要在实施审计的基础上对内部控制的有效性发表意见。内部控制五要素是董事会(或管理层)和注册会计师的评价对象、是内部控制评价的客体是无需再探讨的问题，但实际上并非如此。内部控制五要素及其范围主要是基于企业管理者的自我评估模型需要而归纳出，评价结果主要满足企业自身的经营管理需要。所以，在内部控制评价本质被界定为一种信息披露形式、并不直接作用于企业的经营活动、仅仅是企业各个利益相关者决策支持系统以及内部控制评价主体主要由政府监管部门或外部非营利性机构(比如科研机构)组成的情况下，将内部控制五要素作为内部控制评价对象显然是不合适的。企业实施内部控制的目的是合理保证内部控制目标的实现，企业内部控制的有效性源自企业内部控制目标的实现程度，内部控制的有效性应当是内部控制为内部控制有关目标提供合理保证的程度和水平;有效的内部控制是为企业内部控制目标的实现提供合理保证的内部控制[7]。因此，企业内部控制评价是对企业内部控制的有效性进行的评价活动，更进一步地，就是指内部控制评价主体根据一定的内部控制评价标准对企业在一定时期内(通常是一个财务年度)的内部控制合理保证内部控制目标的实现程度或水平所进行的评价活动[23]，内部控制评价的客体是企业内部控制目标的实现程度和水平。

5．企业内部控制评价目标——企业内部控制评价要达到什么目标

任何一种概念框架都有目标，如财务概念框架、内部控制概念框架和公司财务概念框架，内部控制评价概念框架也不例外。内部控制评价是对企业内部控制进行的评价活动，是对企业内部控制的再控制，所以，内部控制评价目标应当与内部控制目标相适应，内部控制评价目标的确定应当依据内部控制目标。

美国的COSO把内部控制界定为合理保证财务报告的可靠性、经营活动的效率、效果以及法律法规的遵循等三个目标的实现，我国的《基本规范》为企业内部控制规定了五个方面的目标，即合规性目标、安全目标、报告目标、经营目标和战略目标。但是我们认为:企业目标是企业的最高目标或终极目标，不管是COSO的企业风险管理四目标，还是中国的内部控制五目标，都应当与企业目标相一致。为此，企业内部控制目标应分为整体目标(或基本目标)和具体目标两个层次，以解决和企业目标的协调问题。

当今企业是在一个经济全球化、市场竞争日趋激烈的环境中经营，风险是每一个企业面临的最大危险，生存即企业可持续是企业最基本的需求，其次是发展和盈利。发展是企业可持续的重要保证，而盈利则是企业的最根本目的。按照一般公认的观点:企业目标是企业价值最大化，所以企业内部控制的整体目标(或基本目标)是实现企业的可持续发展和企业价值的最大化。在该目标下，可以将其细分为保证财务报告的真实可靠，防止错误和舞弊的发生;加强企业的经营管理，提高经营的效率和效果;保障企业资产的安全和完整;遵守现行的法律和法规以及促进企业战略目标的实现等具体目标。

企业内部控制评价是对企业内部控制活动的再控制，其目标要与内部控制目标相适应，在企业内部控制整体目标(或基本目标)确定为实现企业的可持续发展和企业价值最大化的情况下，内部控制评价目标就是降低或规避企业风险、增加企业价值。

6.企业内部控制评价方法——如何实施企业内部控制评价

对企业内部控制状况进行评价，并要保证评价结果的可接受性，就必须选择科学、有效的评价方法。企业内部控制评价方法按照评价结果表现形式的不同可以分为两类:一类是定性评价方法，另一类是定量评价方法。

定性评价方法与内部控制评价程序(或步骤)相联系，通常根据评价步骤的不同又可选择不同的评价方法。内部控制评价步骤一般包括调查了解、健全性测试、符合性测试和综合评价四个阶段。在制度调查阶段，可供选择的评价方法主要有查阅法、询问法、观察法和调查表法等;在健全性测试阶段，通常使用记述法(文字说明法)、调查表法和流程图法等评价方法;在符合性测试阶段，证据检查法、穿行试验法和实地观察法等是常用的评价方法，而在综合评价阶段，对比分析法、资料汇总法、逐项列举法等较为常用。

定量评价方法是在一套反映企业内部控制评价本质特征和目标要求的评价指标体系基础上，通过一定的评价模型，将企业内部控制状况评价结果转化成一个具体分值(通常称作内部控制指数)的评价方法。定量评价方法按照权数产生方法的不同大致可以分为两类，即主观法和客观法。所谓主观法，即根据经验和重要程度人为给出权数大小，再对指标进行综合评价。主观定权的方法有层次分析法、综合评分法、功效系数法、指数加权法和模糊评价法等。所谓客观法，即根据指标自身的作用和影响确定权数再进行综合评价。这类方法有熵值法、主成分分析法、变异系数法、聚类分析、判别分析等多元统计分析方法。由于上述综合评价方法各有所长，人们往往根据评价指标性质和评价目的选择配合使用。将层次分析法(即AHP方法)与模糊综合评价方法相结合构造多层模糊综合评价模型是一种综合运用两种方法优点的科学方法，非常适合企业内部控制综合量化评价。

7．企业内部控制评价规范——企业内部控制评价标准

对企业内部控制状况进行评价，还必须要有一定的的评价规范(或评价标准)，没有评价标准，企业内部控制质量就无法判断。美国的COSO委员会在其《内部控制整体框架》发布不久，就提出了判断内部控制有效性的三项标准，即公司董事会和管理层了解经营目标的实现程度;公布的财务报告的编制是可靠的;使用的法律法规得到了遵循。随后，加拿大的CoCo委员会、英格兰和威尔士特许会计师协会、最高审计机关国际组织、我国的《基本规范》等纷纷推出了自己的内部控制评价标准。但总的来说，这些标准过于原则和抽象化(虽然加拿大的CoCo制定了用于评价各项内部控制目标的20条具体标准)，还不能有效地指导内部控制评价实践。

内部控制评价方法有定性评价方法和定量评价方法，与之相对应，内部控制评价标准也存在定性评价标准和定量评价标准。定性评价标准是对评价对象做出定性结论的价值判断标准，可分为一般标准和具体标准。内部控制评价的一般标准是应用于内部控制评价的各个方面的标准，是企业内部控制系统整体运行应遵循和达到的目标;内部控制评价具体标准是应用于内部控制评价具体方面的标准，是具体的内部控制系统运行应遵循和达到的目标。内部控制评价一般标准和具体标准之间存在密切的关系，内部控制评价具体标准是一般标准的基础，一般标准是具体标准的升华。

定量评价标准是对评价对象做出定量结果的价值判断标准。由于内部控制综合评价结果常常依据评价方法的不同表现为不同的形式(有的是百分数，有的是分值)，因此，定量评价标准不存在一个统一的评价标准。以内部控制评价结果表现为评价分值而言，由于不同的分值分别代表着不同的内部控制质量(即使是相同的分值其内部控制质量也不一定相同)所以，必须对评价结果进行分等，以直观地显示企业内部控制质量的优劣。此种情况下，定量评价标准一般采用等级制的形式，如张先治和戴文涛[23]在《中国企业内部控制评价系统研究》一文中制定的内部控制综合评价标准就采取了这种形式(见表2所示)。

表2 企业内部控制质量评价标准

上述七个基本概念或理论要素中，第一个要素决定了企业内部控制评价实践一般性质，第二至第七个要素决定了企业内部控制评价实践必须具备的要素，他们共同构成了企业内部控制评价的概念框架或基本理论结构。其逻辑关系可以表述为:以企业内部控制评价本质为逻辑起点，根据企业内部控制评价环境确定企业内部控制评价主体，企业内部控制评价主体应用内部控制评价方法，依据内部控制评价标准对企业内部控制评价对象进行评价，达到内部控制评价目标。

四、结束语

鉴于企业内部控制评价概念框架在企业内部控制评价研究中处于根基地位，涉及企业内部控制评价的最基本的概念和理论要素，规定着企业内部控制评价研究对象的性质、功能、范围以及实务层面上的技术方法和制度建设，所以，本文对企业内部控制评价概念框架包含的内容及其逻辑关系进行了研究。通过研究，我们认为，企业内部控制评价概念框架的逻辑起点是企业内部控制评价本质，企业内部控制评价的目的是满足企业利益相关者在制定和履行契约时对企业经营、资产安全和法规遵守等方面的信息需求，其本质是一种信息披露形式，并不直接作用于企业的经营活动，仅仅是企业各个利益相关者的决策支持系统;企业内部控制评价环境是实施内部控制评价所基于的制度安排，在我国，“董事会内部控制评价+注册会计师财务报告内部控制审计+政府监管部门(或非盈利性机构)内部控制综合评价”模式是较适合我国制度环境的企业内部控制评价制度安排;企业内部控制外部评价主体应由政府监管部门和外部评价机构(比如科研机构或类似于美国的标普、穆迪和惠誉等评级机构)组成;企业内部控制评价客体是企业内部控制目标的实现程度和水平;企业内部控制评价目标是降低或规避企业风险、增加企业价值;企业内部控制评价可以使用定性方法，也可以使用定量方法，就定量方法而言，将AHP方法与模糊综合评价方法相结合构造多层模糊综合评价模型是一种综合运用两种方法优点的科学方法，非常适合内部控制综合量化评价;企业内部控制评价标准存在定性评价标准和定量评价标准，其中定性评价标准又分为一般标准和具体标准;企业内部控制评价本质、环境、主体、客体、目标、方法、标准七个基本概念(或理论要素)共同构成了企业内部控制评价的概念框架或基本理论结构，其逻辑关系可以表述为:以企业内部控制评价本质为逻辑起点，根据企业内部控制评价环境确定企业内部控制评价主体，内部控制评价主体应用内部控制评价方法，依据内部控制评价标准对企业内部控制评价对象进行评价，达到企业内部控制评价目标。

本文研究上述问题不仅仅是为了弄清这一问题，更重要的是为了指导企业内部控制评价实践。内部控制评价概念框架是实施内部控制评价的理论基础，也是内部控制评价研究领域的一个重大基础性问题，加强对这一问题的研究具有重要的理论意义和现实价值。然而相对于财务报告、公司理财、内部控制概念框架的研究而言，目前学术界对内部控制评价概念框架的研究略显不足。

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