论政府会计改革

□文/徐 霞

（德州学院 山东·德州）

一、政府会计概述

（一）政府会计的内涵。权责发生制又叫应计制，指会计核算以权力取得和责任完成为基础来确认收入的取得和费用的发生。这种责任认定标准，包括对应收、应付、预收、预付的认定，其核心是根据权责关系的实际发生和影响来确认收入和费用，计量和记录资产、负债。

（二）政府会计理论基础。长期以来，权责发生制一直被应用于企业会计领域，而在政府会计领域，收付实现制则是通行的惯例。但随着经济社会的不断发展，收付实现制的弊端逐渐显现出来，权责发生制由于比收付实现制更能全面、完整、准确地反映出财政经济状况，所以权责发生制作为新的核算基础逐步被引入到政府预算编制和会计核算领域中。因此，在现行政府会计条件下，引入收付实现制，实行权责发生制和收付实现制相辅相成的会计核算基础是适应当前经济条件所做的有意义的改革。

二、改革的必要性

（一）政府会计改革的背景。近年来，我国政府会计的改革问题成为理论界的研究热门，重点是探讨权责发生制核算基础的应用，在前期理论研究的基础上，2009年海南省在全国率先启动了政府会计改革试点工作，开始在政府会计中试运行权责发生制，主要内容包括三个方面：创新会计构架，即建立预算会计与财务会计“二位一体”的政府会计架构；整合会计制度，即整合现行的行政单位会计制度、事业单位会计制度和国有建设单位会计制度，实行“三合一”，形成统一的政府会计制度模型；改革会计核算，即有针对性地对不同会计科目核算引入权则发生制，确保政府会计核算的稳定性。

（二）政府会计改革的动因。首先，政府会计基础的选择关系到会计核算的质量。随着经济环境和政府角色的改变，收付实现制的单一模式已经严重制约着政府会计的发展。其次，我国现行的政府会计自身存在一些亟待解决的问题，这是推动我国政府会计改革的内部因素。然而，任何一个事物的运动与变化都是其内外因素共同作用的结果，我国政府会计改革也不例外。现代政府的合法性在于社会契约。社会契约的意义在于通过建立政府实现全社会的合作，不断提高社会绩效。然而，随着人们对于民主的要求越来越强烈，因而相应产生社会对政府透明度的更高要求。在漫长历史演进中，正是这些要求所形成的力量促进了政府绩效治理机制的形成、发展和不断完善。政府会计作为政府绩效治理机制的重要构件，是保障其有效运行的基本信息基础。政府会计制度与经济社会发展不协调，尤其是改革开放以来，国内经济蓬勃发展，而会计制度与经济发展产生了脱节的现象。改革前的会计规范条块分割，合计有16项具体制度等构成了政府会计改革的外部因素，是这场改革的外部推动力。

三、政府会计改革的可行性

社会的进步和经济的发展总是能促进各项制度的改革。经济的发展可以促进政府会计制度的改革，又为改革奠定了坚实的物质基础，为政府制度改革提供保障。由于现行行政及事业单位会计制度同属于传统预算会计制度体系，记账基础一致，并且事业单位的经济业务事项能涵盖行政单位所有的经济业务事项，因此这两种制度整合并无太大难度，关键是将国有建设单位会计制度纳入制度重构之中。经过精心设计和科学整合，将这三套制度进行“三合一”，统一规范了涵盖行政事业单位所有的经济业务事项的会计科目体系，实现在单一账套中全口径核算，达到了不同会计信息之间的有效对接；权则发生制能客观公正地反映会计期间的收入和费用水平，是国际公认的会计核算的一般原则。将权责发生制引入我国政府会计核算，可以准确反映行政事业单位的资产状况、负债能力、债务风险以及项目运行成本，最终服务于预算管理目标，这是由权责发生制的优越性决定的。

四、政府会计改革的难点和问题

由于政府会计改革是一项具有开创性的工作，在国内属于首创，新鲜事物毕竟还存在一个摸索前进，不断完善的过程，在改革的过程中，难免会存在一些缺点和不足，主要有以下几点：

（一）改革高成本。随着政府会计基础从收付实现制向权责发生制转变，开发和维持相应会计基础的成本也逐渐增加，政府预算改革面临着高构建成本和高维护成本。尤其是在改革初期，摸索前进的同时总会遇到各种各样的问题需要我们耗费大量的人力、物力、财力去解决。

（二）存在制度漏洞。因为是新鲜事物，我们需要根据本国国情对政府会计制度不断完善和更新。然而，正是因为没有符合国情的先例可以借鉴，如果缺少规范的准则和制度约束，在此制度下也会容易出现人为控制的弊端，形成财务风险。

（三）在全国范围内推行难度大。政府会计改革毕竟是新鲜事物，对于它是否有效，是不是能提高政府效率，节约成本，人们要全面接受它需要一个很长的过程，权责发生制政府会计是一个全方位、系统的改革工程，改革的难度相当大。

（四）政府会计目标定位不准确。我国现行《总预算会计制度》中规定：“总预算会计信息，应当符合《预算法》的要求，适应国家宏观经济管理和上级财政部门及本级政府对财政管理的需要。”由此可见，我国总预算会计的目标主要是强调总预算会计信息要满足各级政府宏观管理的要求，在会计信息使用者方面主要是关注上级及本级政府部门的信息需求，而在一定程度上忽略了其他会计信息使用者的需求。

（五）收付实现制不能全面反映企业当期财务状况。随着经济体制的不断深入，形式多样的经济联合体不断出现，企业之间的横向联合日益扩大，企业外界的利害关系人也不断增多，如债权人、投资人、合伙人等。他们对会计信息提出了更高的要求，即不仅要知道企业各期的现金收入情况，而且要凭此信息对企业的付现、偿债能力等情况做出判断。这样，权责发生制的一些弊端也逐渐暴露了出来。

五、推进政府会计改革的措施

结合我国国情，综合、客观分析试点工作存在的难点，应以以下几点为重点稳步推进我国权责发生制政府会计改革：

（一）政府会计改革应以公共领域改革为立足点。政府会计改革应以公共管理、公共财政、政府治理等领域的改革为前提。通过政府会计改革，提高政府财政透明度，建立政府会计管理系统。政府管理会计是以提高政府管理效率、效益、效果为目标，为政府经济与管理活动全过程预测、决策、规划、责任考核评价等提供会计信息服务的系统。我国的政府会计改革应该吸收和借鉴新公共管理的基本理念，建立绩效导向的政府管理会计系统，应致力于解决目前政府预算会计体系无法反映和解决的问题，包括公共部分的成本分析与成本控制问题，公共部门的项目管理与责任会计问题，公共部门的绩效与评价问题等。

（二）政府会计改革应以完善的法律为保障。推进完善有关政府会计改革的法律、法规，提高依法理财水平，构建完备的法律体系是改革顺利进行的必要前提，这就要求相关部门及时完善和修订相关法律以保证政府会计改革的顺利实施。

（三）统筹规划，循序渐进地推行政府会计改革，实现平稳接轨，力争建立政府财务会计系统。我国未来政府会计研究需从政府会计概念框架入手，逐步展开并深化。建立符合我国实际环境的政府概念框架，将统驭未来的政府会计规范体系，并指导政府会计改革的实施。目前的预算会计过分强调以预算管理为中心，只侧重披露预算执行情况信息，其主要使用对象是政府内部的决策者与立法机关的人民代表。但社会公众作为政府的最终受托方，是政府会计信息的重要使用者，社会公众需要了解政府受托资源的使用情况，政府承担债务的规模与结构及政府履行责任的持续能力，这些信息难以通过预算会计系统取得。因此，要建立政府会计系统，应结合我国企业改革的成功经验，在逐步与国际惯例接轨的同时，充分考虑会计的特殊性，制定政府会计准则和财务会计报告制度，以充分满足各类会计信息使用者的需求。

（四）政府会计改革应向企业会计借鉴经验。我国企业会计改革是与市场经济改革相伴进行的，起步较早，理论发展较为完善，而政府会计改革的步伐却相对滞后。政府会计的发展与企业会计的发展具有共性，政府会计改革研究可以借鉴企业会计改革成熟的经验。具体表现为三个方面：1、以会计目标为逻辑起点建立政府会计理论体系；2、以政府部门为核心构建、完善政府会计法律体系；3、通过提高政府会计信息质量，增加政府预算的透明度。政府会计对企业会计实践经验的借鉴将有助于推动财务会计改革的深入发展。

（五）向有经验的国家借鉴经验。首先，会计工作者需要深入研究我国政府会计的现状，并从西方国家政府会计改革中学习经验；其次，各级领导的大力支持是改革成功的组织保障。另外，以理论创新先行，如美国、新西兰等国家制定统一会计原则与加强财务管理，改革首先在试点地与试点部门进行，在总结经验的前提下再全面推行等理论。

［1］舒惠好，刘军，邓福贤.政府相关部门会计信息需求的调查分析.会计研究，2005.9.15.

［2］姚宝燕.基于绩效治理的权责发生制政府会计改革问题研究.厦门大学，2008.7.1.

［3］喻凯.浅析权责发生制政府会计改革的难点与对策.财会研究，2012.2.5.

［4］张琦密.新西兰政府会计改革回顾及启示.期刊，2007.7.8.

［5］厉国威.试论我国政府会计基础的选择.财会研究，2010.10.25.