会计师事务所恶意变更应对措施浅析

高 洁

（中国人民银行杭州中心支行，浙江 杭州 310001）

随着我国资本市场的发展，注册会计师行业在整个经济社会的健康发展中起到了不可替代的作用，其对于资本市场的完善、投资者的正确决策以及公司的可持续发展都意义重大。也正因如此，注册会计师行业的发展日益受到重视。然而，近年来，发生会计师事务所变更的上市公司数量逐年上升，其中不乏为掩饰财务状况、误导投资者决策的恶意变更。无疑，这类事件的发生，无论对于我国资本市场的发展，还是对注册会计师行业本身的发展都是危害重大的。一方面，它使得财务报表使用者无法获得真实、可靠的财务信息，从而无法作出正确的投资决策，长此以往，必会阻碍整个资本市场的发展；另一方面，上市公司为了达到恶意变更的目的，必然会选择独立性相对较弱的会计师事务所，那么独立性较强的会计师事务所反而遭到抛弃，从而产生“劣币驱逐良币”的现象，并将阻碍注册会计师行业的发展。此外，从长远看来，恶意变更对于公司自身的可持续发展也是有害无利的。因而，如何遏制此类恶意变更是一个亟待解决的问题。下文分别从制度的完善与执行、对上市公司教育的强化、注册会计师行业建设的加强三个角度对恶意变更的应对措施提出一些建设性建议。

一、完善信息披露制度，加强制度执行力度

结合目前的实际情况，我们需要从制度的完善和执行两方面加以改进。相关建议如下：

首先，在政策的制定方面，在目前的信息披露要求下，各上市公司披露的变更原因种类多样，其中不少为非实质性原因。本人建议，将更换原因规范化，将其设定为一是原聘用的会计师事务所失去执业资格；一是会计师事务所辞聘；三是审计费用过高；四是与原聘用的会计师事务所存在意见分歧，未达成一致；五是上市公司控股股东变更；六是原事务所连续审计期限达5年等能准确表达事务所变更实质的原因，让上市公司根据自身情况在其中进行选择，以防止其利用非实质性的原因掩盖其变更行为的真正原因。此外，在披露变更的实质性原因基础上，还应要求上市公司对此原因展开具体说明。如披露公司最近两年是否被出具非标准意见、公司最近两年的盈利情况等，以满足利益相关者的信息需要。

其次，在政策的执行方面，建议相关部门建立相关的奖励和惩罚措施来确保所制定的各项制度的高效实施。第一，当上市公司主动提出事务所变更时，该事务所应及时将该情况向中国注册会计师协会反映，中注协应在一定期限内对该上市公司进行调查，判别该变更是否属于恶意变更，并将结果上报至中国监证会，由监证会对其作出相应惩罚，并通报批评。第二，对违反披露制度的上市公司要进行实质性的惩罚，如警告、通报批评、罚款等；而对于披露信息完善的上市公司也要进行相应奖励，如公开表扬，作为典型宣传等。

二、重视对上市公司的教育，提高其认识能力

上市公司知法犯法行为的发生，很大程度上与对上市公司的培训教育不够重视相关。因而针对上市公司恶意变更行为，相关部门应定期组织对上市公司管理层的教育培训，使其对恶意变更带来的危害有清醒的认识。例如，可以将一些具有恶意变更行为的公司作为案例，让管理层从身边真实的事件中认清恶意变更对各方造成的危害，从而起到警示作用。

此外，针对上市公司存在“报喜不报忧”的动机，监管部门可以采用“双线披露”的方式。即使变更事务所这一信息即来自于上市公司年报中的信息披露，又来自于会计师事务所直接向监证会的信息披露。如此一来，即使上市公司提供了虚假信息，也很快会被揭穿，无法起到其预想的目的，反而会成为负面信息影响公司声誉及股价。从而遏制了公司披露虚假信息行为的发生，进一步防止恶意变更行为的发生。

三、加强行业建设，注重沟通交流

如前所述，恶意变更完全是由上市公司主导的，而会计师事务所处于被动地位，加上制度的不健全，往往导致信息的不对称。因此，本人建议，为维护事务所的权益，应加强各事务所之间的沟通交流，以增强注册会计师行业的整体实力和凝聚力，抵制上市公司的恶意变更行为。

首先，应在注册会计师行业内部建立起公证公平的竞争制度。上市公司可以通过恶意变更会计师事务所达到粉饰财务报表，购买审计意见等目的，很大程度上是由于注册会计师行业内不健全的竞争机制造成的。一些会计师事务所为获得更多的业务而采取不正当的竞争手段，有些甚至在知情恶意变更的情况下仍然接受业务，这无疑给上市公司恶意变更会计师事务所提供了可能性。因而，要建立完善的行业机制，铲除上市公司变更事务所的生存土壤。

其次，应建立各事务所之间的沟通交流平台。一旦有事务所遭到恶意变更，可通过此交流平台向其他事务所发出提醒，让其他会计师事务所对该上市公司的恶意行为有所警觉。如此一来，恶意变更事务所的上市公司就很难找到愿意接受其委托的事务所，甚至遭到整个注册会计师行业的排斥。由此对上市公司采取恶意变更起到威慑作用。

最后，事务所应与监证会进行必要沟通。根据我国目前规定，被变更的事务所仅需向注册会计师协会报告变更事项，而监证会一方仅能获得由上市公司单方面提供的变更信息，这就造成上市公司虚假披露的可能性。因而，本文建议事务所同时向注册会计师协会和监证会提供变更相关信息，以使监证会可以从双方信息判断变更信息的真实性，从而遏制上市公司披露虚假信息，进行恶意变更的行为。