小企业现金流量表探析

姚新荣

(商丘职业技术学院，河南 商丘476000)

2013年1月1日起《小企业会计准则》开始施行，现金流量表由原来可选择编制的年报变为每月必报的月报表，对小企业会计人员业务技能要求提高了。《小企业会计准则释义》(以下简称《释义》)中介绍小企业具体编制现金流量表时，可以采用工作底稿法或T型账户法，也可以根据有关科目记录分析填列。采用工作底稿法编制现金流量表，是以工作底稿为手段，以资产负债表和利润表数据为基础，对每一项目进行分析并编制调整分录，从而编制现金流量表。上述方法，在实际工作中，编制报表的出错率高。为了使财务人员能够熟练编制现金流量表，本人在会计实训教学工作中利用现金、银行日记账和其他货币资金明细账编制现金流量表，易于理解，便于操作，很容易能正确编出现金流量表。

一、小企业现金流量表的主要内容

现金流量表中将小企业的交易和事项分为三大类：经营活动、投资活动和筹资活动。准确把握三类活动的内涵以及每类活动中各项目的内容是确保现金流量表正确编制的前提。小企业现金流量表各项目内容与2006年企业会计准则中规定的现金流量表相应项目内容基本一致，部分项目适当简化。

现金流量表中反映的现金，必须是可以随时用于支付的。不能随时支取的定期存款等，不属于现金，而应列作投资。一般没有特别说明的存款均属于现金。“可以随时用于支付”意味着该现金的使用不受第三方的限制，小企业有支配权可以使用和支付。现金流量表中的现金包括“库存现金”、“银行存款”和“其他货币资金”，内容与其科目的核算内容一致。

现金流量是指小企业与外部第三方之间发生的现金收付。在现金流量表中，将库存现金、银行存款和其他货币资金视为一个整体，小企业现金形式的转换不会产生现金的流入和流出，如从银行提取现金、办理银行汇票等业务，是现金内部一增一减，没有流量，不在现金流量表中反映。

现金流量应当分别按照现金流入和现金流出总额列报。即实现“收支两条线”原则，现金流量表中的三种活动涉及到现金流量时，应分别现金流入和现金流出列示，不得以相互抵消后的净额进行列示，以全面揭示小企业现金流量的方向、规模和结构。但有一个项目例外：处置固定资产、无形资产和其他长期资产所收到的现金，与处置活动支付的现金，两者在时间上比较接近，也密切相关，以净额更能准确反映处置活动对小企业现金流量的影响。因此，该处置活动收回的现金以净额反映。

掌握小企业经营活动、投资活动和筹资活动的现金流量，可以从现金流量的角度了解净利润的质量，为分析和判断企业的财务前景提供有用的会计信息。从企业长远发展来看，企业都必须要重视现金管理，既要保持一定的存量，又要保持合理的流量，现金流量表可以发挥重要的不可替代的作用。因此，企业包括小企业都应当重视现金流量表的编制和使用[1]6。

二、小企业现金流量表的编制方法

现金流量表的“本月金额”，反映各项目的本月实际发生额。根据现金、银行存款日记账和其他货币资金明细账(以下简称现金账)的本月发生额编制现金流量表的“本月金额”。

(一)现金账的登记要求

为了利用现金账准确编制现金流量表，要求出纳人员在登记现金账时，必须登记对方科目，并且一个对方科目(指总账科目，以下同)单独登记一行。登记日记账时有的需要将现金账户的金额分割，但总金额和方向一定要与凭证中现金账户的金额和方向一致。应交税费的销项税额和进项税额也要单独登记一行。对方科目是现金内部的，也要单独写出，不能与其他科目合并。现金账中的摘要一定要能反映现金的来龙去脉，与凭证中的摘要不一定一样，凭证中摘要反映凭证的主要内容，并非全部内容。实务中，可以将其他货币资金明细账设置在现金日记账或银行存款日记账的后面几页登记，以方便写出对方科目，三栏式明细账中就不再设置其他货币资金账户。

例如，9月5日，小企业销售A产品，增值税专用发票上注明价款50000元，税款8500元，产品发出，运费1200元销售方负担，签发转账支票支付运费，收到运费发票。货款已办妥托收手续。

借： 应收账款 58500

销售费用 1116

应交税费——应交增值税(进项税额) 84

贷：主营业务收入 50000

应交税费——应交增值税(销项税额) 8500

银行存款 1200

凭证中的摘要可以为“销售A产品”。日记账应登记两行，一行摘要应为付运费，对方科目为销售费用，贷方金额登记1116元；另一行摘要为进项税额，对方科目为应交税费，贷方金额84元。把银行存款贷方1200元，分割成了两部分，摘要比凭证中的“销售A产品”更能直接反映银行存款减少的原因。

(二)编制步骤

第一步，将现金流量表复制到Excel表上。

第二步，将现金账中当月的发生额按照摘要和对方科目分析填入现金流量表相应项目的本月金额栏目，同一项目的发生额之间用“+、-”号连接。注意：在输入发生额时，对方科目是现金内部的，不需要输入现金流量表。

第三步，发生额全部输入后，将鼠标放在某一项目第一个发生额前面置入“=”号，单击Excel表头上fx左边的“√”号，即可得到该项目的金额。

依次可计算出所有项目金额，表中的净额利用Excel计算更简单，只需从表中取数加减即可[2]66。

三、表中每项目的具体内容及对方科目

正常情况下，根据现金账中摘要和对方科目能够了解现金增加或减少的原因，确定交易或事项的内容，也就能够确定该笔业务应属于现金流量表的哪一项目。下列按现金账中的对方科目分析应归属小企业现金流量表的某一项目。

(一)经营活动

1.“销售产成品、商品、提供劳务收到的现金”项目

在现金账中现金增加对方科目为“主营业务收入”、“其他业务收入”(销售材料收入)；“应收账款”、“应收票据”；“预收账款”等，应登记在该项目。当然，现金减少，对方科目为上述科目的，为销售退回或退回多余款项，应从该项目中减去。笔者认为收到的以现金交付的增值税销项税额仍应在该项目中反映，与企业会计准则一致。因“应收账款”、“应收票据”中含有销项税额，不方便分离，也不必要分开。只将现收部分分离，意义不大。(这里仍按《释义》中的要求填表)。

2.“收到其他与经营活动有关的现金”项目

现金收入的对方科目为“应交税费”(增值税销项税额)、“其他业务收入”(经营租赁的现金收入)、“营业外收入”、“其他应付款”、“其他应收款”等科目的应登记在各项目。《释义》列举的该项目具体内容包括：(1)收到的以现金交付的增值税销项税额； (2)收到的各种税费返还和政府补贴的其他现金；(3)经营租赁的现金收入；(4)个人赔偿和保险理赔的现金收入；(5)收到捐赠、赞助取得的现金；(6)收取押金、保证金、违约金等现金收入；(7)收到退回的增值税和企业所得税等税金。

3.“购买原材料、商品、接受劳务支付的现金”项目

本期购买原材料、商品、接受劳务支付的现金，对方科目为“原材料”、“库存商品”、“在途物资”、“材料采购”；本期支付前期购买原材料、商品、接受劳务的未付款，对方科目为“应付账款”、“应付票据”；本期支付的预付款项，对方科目为“预付账款”等。需要说明的是支付的增值税进项税额不构成该项目的内容，而应属于“支付的税费”项目的构成内容；如果在本期因发生购货退回收到的现金，应从该项目中扣除对方科目为“原材料”、“在途物资”、“材料采购”；代购代销业务支付的现金也构成该项目的内容。

4.“支付的职工薪酬”项目

对方科目为“应付职工薪酬”。这里的职工包括小企业中从事在建工程的人员和从事无形资产开发项目的人员，他们的工资也通过应付职工薪酬核算(与企业会计准则不同，简化了)。

5.“支付的税费”项目

反映小企业本期以现金缴纳各种税费。对方科目主要为“应交税费”，支付的税费滞纳金也构成本项目的内容，对方科目为“营业外支出”。本期退回的增值税、所得税等不构成该项目的内容，而应在“收到的其他与经营活动有关的现金”项目填列。

6.“支付其他与经营活动有关的现金”项目

反映小企业当月支付的、除应填入第3、4、5项目之外的、与经营活动有关的现金。对方科目为“管理费用”、“销售费用”、“其他业务支出”、“营业外支出”、“财务费用”(手续费)、“其他应收款”、“其他应付款”等。《释义》列举的该项目具体内容包括：(1)商品维修费；(2)在销售商品过程中支付的运输费、装卸费、包装费、保险及仓储费；(3)广告费和业务宣传费、展览费；(4)小企业开办费；(5)支付的行政管理部门发生的费用；(6)业务招待费、研究费用、技术转让费、财产保险费、聘请中介机构费、咨询费、诉讼费；(7)罚金、罚款；(8)经营租赁支付的现金；(9)对外捐赠、赞助的现金等。需要说明的是：小企业(批发业、零售业)购买商品过程中支付的运输费、装卸费、包装费、保险费等，也构成该项目的内容。

(二)投资活动

1.“收回短期投资、长期债券投资和长期股权投资收到的现金”项目

现金增加的对方科目为“短期投资”、“长期债券投资”和“长期股权投资”。

2.“取得投资收益收到的现金”项目

本项目的对方科目为“应收股利”、“应收利息”、“投资收益”。

3.“处置固定资产、无形资产和其他非流动资产收到的现金”项目

反映小企业当月处置各类非流动资产收到的现金减去处置过程以现金支付的相关税费后的净额填列，如净额为负数，以“-”号填列。但由于自然灾害等原因所造成的固定资产等非流动资产报废、损毁而收到的保险理赔收入不构成该项目的内容，而应属于“收到其他与经营活动有关的现金“项目的构成内容。对方科目为“固定资产清理”、“无形资产”、“营业外收入”等。

4.“短期投资、长期债券投资和长期股权投资支付的现金”项目

对方科目为“短期投资”、“长期债券投资”、“长期股权投资”。

5.“购建固定资产、无形资产和其他非流动资产支付的现金”项目

本项目涉及对方科目为“固定资产”、“在建工程”、“工程物资”、“研发支出”、“长期应付款”、“生产性生物资产”等。

(三)筹资活动

1.“取得借款收到的现金”项目

现金增加的对方科目为“长期借款”、“短期借款”。

2.“吸收投资者投资收到的现金”项目

对方科目为“实收资本”、“资本公积”。

3.“偿还借款本金支付的现金”项目

现金减少的对方科目为“短期借款”、“长期借款”。

4.“偿还借款利息支付的现金”项目

对方科目为“应付利息”、“财务费用”、“在建工程”等。注意：以现金偿还的除利息费用以外的辅助费用也构成该项目的内容，在财务费用中核算。支付的已资本化在存货中的借款费用也构成该项目的内容，对方科目为“应付利息”或存货类科目。

5.“分配利润支付的现金”项目

反映小企业以现金向投资者实际支付的利润。对方科目为“应付利润”、“利润分配—应付利润”。

(四)其他项目

1.“期初现金余额”项目

为现金账(库存现金、银行存款、其他货币资金)月初余额合计数，它等于上月末资产负债表“货币资金”项目期末金额。

2.“期末现金余额”项目

一般情况下，为现金账(库存现金、银行存款、其他货币资金)期末余额合计数，也等于本月资产负债表的“货币资金”项目的“期末余额”。注意：现金账期末余额中包含不可提前支取的定期存款，应从中扣除；“短期投资”期末余额中包含可以随时变现或者3个月内到期的债券投资，应加计到上述“期末现金余额”中。

3.“本年累计金额”项目

现金流量表月报的“本年累计金额”，等于上月该表“本年累计金额”加上本月该表的“本月金额”后的数额填列。编制年度现金流量表时，应将“本月金额”栏改为“上年金额”栏，填列上年全年实际发生额。

四、利用现金账编制的优缺点

(一)优点

易于理解，便于操作 。符合根据账簿编制报表的编制习惯和会计法的规定。会计法第二十条规定：财务会计报告应当根据经过审核的会计账簿记录和有关资料编制，并符合本法和国家统一的会计制度关于财务会计报告的编制要求、提供对象和提供期限的规定；其他法律、行政法规另有规定的，从其规定。现金流量信息真实可信。因为是根据真实的账簿资料填制计算得到的。能及时提供现金流量信息，提高了现金流量表的有用性。

(二)缺点

出纳人员登记日记账时必须写出对方科目，并且每个对方科目要单独登记一行，不能合并登记，稍微增加了出纳人员的工作量。

[1] 中华人民共和国财政部.《小企业会计准则》制定[M].北京：立信会计出版社，2012.

[2] 财政部会计司编写组.小企业会计准则释义[M].北京：中国财政经济出版社出版,2011.