日本环境会计体系分析及对我国启示

萨日娜 齐金鹏

（1. 中国人民大学环境学院，北京 100872；2. 北京东西部能源技术研究院，北京 100045）

日本环境会计体系分析及对我国启示

萨日娜1齐金鹏2

（1. 中国人民大学环境学院，北京 100872；2. 北京东西部能源技术研究院，北京 100045）

环境会计发展的理念与实践是以实现经济、社会、环境的可持续发展为前提，通过实施环境会计制度，可以使企业准确掌握经营活动的资源消耗、环境负荷，促进其提供环境友好产品及服务，推进经济朝着低碳、绿色、可持续模式发展。日本经过十几年的发展，目前已形成较为完善的环境会计体系。本文通过介绍和分析日本环境会计体系产生的背景、发展变化与作用，探讨我国环境会计体系构筑问题。

环境会计；信息披露；环境保护成本；可持续发展

可持续发展理念是环境会计建立与发展的理论基础和前提。相对传统会计而言，环境会计更重视环境科学与会计实务相结合，不仅涉及资金核算，还兼顾资源环境的影响分析和价值评估。环境会计通过分析不同经济体（企业、区域经济体、国家）的经济活动与环境资源之间的交互作用与影响，提供全面的价值分析和统计数据。对这些环境信息的把握，不但能够帮助经济决策者了解经济活动对环境产生的现期和长远的影响，还可以帮助环境决策者了解完成其环境目标所需要的经济成本。

1 日本环境会计产生与发展背景

1.1 国际经验

1.1.1 CERES的指南

1989年名为CERES的NGO组织，提出一套企业行为规定《Valdez Principle》，后经修改为《CERES Principle》，其内容包含了企业经济活动对环境影响的各个方面。1997年，CERES发起成立了GRI组织。由GRI设计和推行的《可持续发展报告指南》现已成为企业经济、社会和环境绩效报告的国际标准。

1.1.2 环境管理体系审核制度

EU的环境管理体系审核制度（EMAS）对环境报告书的发展产生了很大的影响。EMAS自1995年开始实施，它要求企业公布环境报告书并需要得到第三方的认证。该制度修订于2001年4月，参加对象的范围扩大至所有拥有环境管理体系的组织，并且更加明确地规定了环境报告书所必须记载的事项。

1.1.3 国际标准ISO14000系列

ISO14000系列标准是国际标准化组织负责起草的，它包括了环境管理体系、环境审核、环境标志、生命周期分析等国际环境管理领域内的许多焦点问题，旨在指导各类组织采取正确的环境行为。该系列中虽然没有关于环境报告书的标准，但规定企业对外公布其环境管理的情况和结果，以及与利益相关者的相互交流情况。

1.2 日本环境会计相关指南的展开

1.2.1 日本环境省环境会计指南

90年代日本环境省认识到，把握环境成本是考察环保活动和企业活动不可欠缺的要素。1999年日本环境省颁布了“环境会计指南”。该指南将降低环境负荷作为把握环境保护成本的关键，提出了环境保护成本的定义、分类、核算范围、核算方法、公开披露的方法。2000年颁布了“环境会计体系的确立（2000年报告书）”，将环境会计体系定义为“对经营活动中由于保护环境而支出的成本和由该活动获得的效果进行计量（用货币单位或者物量单位表示）的体系。2002年修改后的“环境会计指南”，将环境会计的外部报告机能明确化、环境保护成本精细化、环境保护效果和经济效果体系化。2005年版的“环境会计指南”，在“环境保护成本”项目中增加了地球环境保护成本、社会活动成本等项目；在“环境收益”项目中，提出以非货币形式的物量单位计量企业生产经营活动对环境产生的影响。

1.2.2 日本行业环境会计指南

日本环境省制定的环境会计指南是一种具有普遍适用性的指导性纲领，并未按照行业进行分类，因此有必要针对建筑、石油、化工、食品、机械制造等不同行业的各自特点，制定出不同行业的环境会计指南，并对环境保护活动进行详细分类，其内容包括：环境保护成本的折旧费、人工费、电费等具体发生额；由该活动带来的环境保护效果和经济效果等内容。

2 日本环境会计体系

2.1 日本企业环境管理体系

在环境会计指南中，将环境会计信息的利用方式分为两个方面：一是用于企业对外公开，另一个是用于企业内部环境管理。环境会计是日本环境管理体系的重要组成部分，如图1所示。从宏观层次来看，环境会计信息的是构筑环境友好型社会的重要条件之一。编制环境会计，可以通过进行费用-效益分析，对经济体环境保护活动的效率性和有效性进行衡量评价。从微观层次来看，是企业完成对社会的说明责任、与利益相关者交流和促进自身的环境保护活动的一种规则。

图1 日本环境管理体系

2.2 日本企业环境会计基本框架

环境会计是以环境管理体系与财务会计体系为基础，运用统一的指标对企事业单位的工作活动和环境绩效信息进行评价、计量和报告的体系。环境会计信息包括环境会计的核算范围、对象期间、环境保护成本、环境保护效果、经济效果、及依照的指南等信息。

如图2所示，一方面帮助企业推进环境经营，结合企业财务指标，管理环境成本，提高环境绩效，为经营方针的决策提供帮助。环境会计可以为促进环境保护活动、减少环境风险的经营决策时提供重要的判断依据。另一方面通过环境会计，明确掌握伴随企业生产经营活动中产生的环境负荷情况，并将企业的环境保护活动及其成效向外部的消费者、股东、债权人等利益相关者进行系统的报告。

图2 日本企业环境会计基本框架

2.3 日本环境会计的构成要素

环境会计的研究对象是企业经营活动中用于环境保护的成本和通过环境保护活动所获取的环保效果和经济收益。

2.3.1 环境保护成本

指用于防止、控制或者避免环境负荷产生、消除环境影响、对引发的环境损害进行补偿或有助于以上工作得以进行的投资和费用，以货币单位计量。具体项目如表1。

表1 环境保护成本

2.3.2 环境保护效果

防止、控制或避免环境负荷的产生、消除环境影响、对引起的环境损害进行补偿或是有助于以上工作得以进行等环境报活动所取得的成果，用物量单位计算。具体项目如表2。

2.3.3 与环境保护活动相关的经济收益

实施环境保护对策给企业带来的经济效益，用货币单位计量。具体项目如表3。

表2 环境保护效果

表3 与环境保护活动相关的经济收益（实际收益）

3 关于构筑我国环境会计体系的思考

环境问题既是宏观问题，也是微观问题。不仅需要在资源管理和环境保护中考虑经济活动所产生的影响，更重要的是要将环境因素引入现有经济核算制度。宏观层面上，需要构建以国民经济核算为起点，以绿色GDP为核心，充分体现可持续发展这一指导思想的综合环境经济核算体系。微观层面上，企业应该建立环境会计信息系统，追求利益相关者价值最大化，服务于经济可持续发展的目标。同时企业还应该把环境因素纳入战略和日常决策中，考虑自身经济活动对当前和未来环境的影响，考虑企业长期的成本和收益。

3.1 环境信息公开体系的建立

目前我国已有企业开始公开一些定性的叙述性环境信息。也有一些企业一边探索，一边以物量或货币形式披露环境相关信息。在企业会计实务中，需要建立一个以环境信息为中心，能够对企业的环境相关活动进行确认、计量和公开的组织体系。

3.2 将环境会计纳入到财务核算体系

具体包括制定对环境成本与环境负债的确认、测量以及公开披露相关的指南等。对于企业的环境相关问题，不仅考虑传统的利益相关者投资人和债权人，还要考虑消费者、地域居民等广泛的利益相关者，从而促使企业编制环境报告书。

3.3 环境效益的测量与公开披露

即对通过设定环境绩效指标对企业的活动及带给环境的影响进行定量的核算分析，并进行公开披露。需结合我国实际情况制定环境绩效指标相关的定义、范围、核算方法及公开披露方式的相关指南。

3.4 以企业社会责任（CSR）报告为中心的可持续性报告的编制与公开披露

环境会计是企业环境对策实践的措施之一，是企业环境管理手段，可以纳入企业环境战略。企业通过在环境报告书中披露环境会计信息，与其利益相关者进行交流。

环境会计也是评价企业的重要工具之一。通过环境会计所提供的信息，评价企业生产经营活动是否符合“环境友好”理念，企业的环境效益是否达到了设定的环境目标等可持续发展指标。

On the Analysis of Environmental Accounting System in Japan and the Enlightenment

SA Rina1QI Jinpeng2
(1. School of Environment & Natural Resources, Renmin University of China, Beijing 100872; 2. Beijing Eastern and Western Energy Technology Research Institute, Beijing 100045)

Development of environmental accounting concepts and practices is to achieve economic, social and environmental sustainability. Environmental accounting system can make companies get accurate knowledge of their consumption of energy resources and pollution of environmental, which promote environmental-friendly products and services. Japan as the advanced countries, after ten years of development of environmental accounting, has formed a more complete policy system. This paper describes the environmental accounting system in Japan, by the analysis of the background, development and the role of environmental accounting system, and makes some useful advices for China.

environmental accounting; information disclosure; environmental protection costs; sustainable development

X196

A

1673-288X（2012）03-0095-04

项目资助: 国家自然科学基金项目(70671102); 国家社会科学基金项目(06BJY047)

萨日娜, 博士研究生, 研究方向为环境经济学