福建企业应对“反倾销”调查的会计证据体系构建初探

李学堂，洪 震

（福州大学 阳光学院，福建 福州 350015）

引例：福建100多家陶瓷企业再遭欧盟委员会反倾销调查

继欧盟委员会2011年对中国建筑陶瓷发起反倾销调查后，该委员会2012年2月又宣布对中国出口欧盟的陶瓷厨餐具正式发起反倾销调查.这个消息对于福建省众多从事日用陶瓷产品出口的企业来说，无疑是一个重大打击.获悉，这是一次影响范围最大、涉及金额最大的中国陶瓷行业反倾销案，福建向欧盟出口陶瓷厨、餐具企业总共有100多家[1].

1 研究背景及研究意义

据福州晚报报道，2012年一季度，福建省共遭遇6个国家(地区)提起的“两反两保”(反倾销、反补贴、保障措施、特保调查)案件13起，涉案金额共计6122万美元.而2011年同期福建省遭遇的贸易摩擦为6起，2012年一季度闽企遭遇的贸易摩擦数量同比增长一倍多.[2]

据商务部公平贸易局统计，2012年一季度，我国共遭遇11个国家(地区)发起的贸易摩擦调查17起，涉案金额26.2亿美元，同比分别增长88%和106%.这意味着，一季度我国遭遇的贸易摩擦中，70%的案件涉及到福建省企业.

另有数据显示，从入世的2002年至2010年间，中国共遭遇“两反两保”案件692起，福建遭遇的共有324起，其中46.82%的案件涉及福建企业；2011年我国遭遇的贸易摩擦达67起，其中约50%案件涉及福建企业.

由上可知，在我国遭受双反调查的企业中，福建企业数量众多，比重高，涉案金额巨大.有关“双反”调查已经严重冲击福建经济、产业和企业发展，反倾销已经成为福建企业国际化进程中的拦路虎，应对反倾销和反补贴调查是福建外向型经济发展面临的严峻挑战.而应对“反倾销”调查不仅是普通的法律问题，更是全面细致的会计证据问题；在相关法律框架下，企业快速响应的态度和所提供会计证据的支持效力高低将决定企业应对反倾销的最终成败.因此构建出一套完整的会计证据体系将大大增强成功应对“反倾销”调查的可能性.

2 国外与会计有关的反倾销研究综述

研究反倾销问题，可以从国际贸易、经济、法律等多个角度.而从会计的视角研究倾销与反倾销问题，最早出现在16～17世纪.当时英国人使用了价格歧视的倾销方法，从而一举击败了国外同类产品的竞争者.美国学者Canning(1931)论述了反倾销影响下的产品成本计算；Bollom和Simons(1990)对反倾销案例中所涉及的会计问题进行了专门研究；D avis和M ay(1991)使用美国商务部计算产品成本的方式检验了韩国羽绒服反倾销案例中涉及的利息费用的处理；Kap lan(1991)等对反倾销案例中的成本原则作了详细阐述；而在贸易调查中有关会计人员的职业道德，则由Robert W M cGee(1996)进行了重点研究；M ichael P.Gallaway和B ruceA.B lonigen(1999)对美国反倾销案例中的福利成本进行了详细分析；Robert W M cGee和Galina G Preobragenskaya(2004)则指出了会计差异对于未来的倾销调查的影响；而欧盟所属的公司在2005年被强制采用IAS(国际会计准则 )也从另一个侧面说明了会计准则国际化对于反倾销的影响.[3]

3 国内有关会计证据在应对反倾销中的作用研究

倾销确实存在；对国内进口产业的损害确实存在；倾销、损害二者之间确实存在因果关系.以上是认定倾销成立必须同时满足的三个因素，而这三个关系的认定都离不开会计证据的支持.会计证据的作用在于，首先提出倾销是否存在的事实依据，然后在倾销存在的前提下，提出倾销幅度和损害幅度的数量依据，最后提供关于倾销仲裁的征税依据.缺少会计证据，反倾销就没有了事实依据.[4]

应对反倾销可以针对上述有关倾销的任何要素，只要证明任何一个要素不成立，应对就能够成功.而这种应对需要提供极强证明力的会计证据，会计证据在应对双反中可以归纳为预警、止查、证明、抗辩、降幅等五个方面的功能[5].作为应对反倾销调查的主要证据，其质量高低将决定应对调查的成败.在我国应对反倾销失败的案例中，相当一部分原因是因为应对企业提出的会计证据证明力太弱.福建企业在应对“双反”调查失败的原因与全国基本相同，会计证据证明力不强是主要原因.

国内相关学者已经开始对“双反”调查中会计证据体系的各部分内容进行研究.研究成果涉及了会计基础工作、会计资料及会计信息质量、会计准则与会计制度体系的建设、成本核算内容与方法等各个方面.

3.1 关于成本会计方面的探讨

证明企业有关正常价值的核算合理可信，同时为企业申请市场经济地位提供有力证据，是成本会计在反倾销应诉中的核心作用.为了应对反倾销指控，提高反倾销应诉成效，国内学者在成本会计层面进行了较多的探讨，提出了许多有益的见解.潘煜双详细解读了反倾销应诉中关于市场经济待遇的成本会计标准，突出了市场经济地位对反倾销应诉的重要性[6].孙铮、刘浩强调了提高会计实务水平与企业内部控制对反倾销应诉的重大影响，并提出出口企业成本核算应带有反倾销导向的建议[7].冯巧根则认为，在不影响成本费用资料真实公允的前提下，企业可以进行恰当的盈余管理，使会计准则的执行效果得到提高[8].万宇洵、周琦提出了构建基于反倾销导向成本会计支持体系的具体思路，尝试剖析反倾销应诉中成本会计问题的深层次原因[9].张福至则分析了反倾销成本信息确认与计量对制造成本法的挑战，认为反倾销会计信息中应将土地厂房重估价值纳入产品成本，同时考虑社会责任和环境成本等[10].

3.2 有关反倾销会计信息及信息系统的研究

张福至提出了建立反倾销会计信息平台的建议，认为该平台的目的在于提供应对反倾销诉讼全面、系统、详细的基础资料，以保证反倾销诉讼方面举证与抗辩的成功.而要达到上述目的，则应突破会计主体假设的空间限定，不局限于反映企业自身基本核算的会计信息系统，而应在其基础上进行拓展和延伸，是以会计信息为主线、相关信息为辅的一个综合、全面的信息库[11].在该信息系统中提到了对替代国相关信息和国外主要竞争对手的相关信息的关注，但对这个信息库的具体内容没有进一步展开.

韩庆兰提出了在对现有系统资源充分利用的基础上，构建企业应对反倾销的会计举证资料管理平台的思路.认为以ERP业务模块为起点，以XBRL为技术支撑，通过数据转换模块将会计数据和相关资料进行整合，可以实现企业数据的“同源”管理与“分流”使用，从而解决“反倾销”应诉中的会计证据难题[12].

综观国内学者的研究，有关会计证据在应诉反倾销调查中的作用已经得到充分认可，也分别提出了各自有益的思路或解决建议，但这些研究并不全面，往往局限于某一方面，并未对会计证据体系整体进行研究.

3.3 关于福建企业在应对“反倾销”调查中会计证据体系的研究有待全面深入地展开

在福建企业面临的大量反倾销案件中，有不少应对失败的案例，如武夷味精、泉州鞋业等，也已经有成功应对“反倾销”调查的案例，例如福耀玻璃、厦门喜梦宝等企业.在遭受“反倾销”调查的企业中，民营中小企业占大多数，这些企业完全在市场经济环境下运作，应该直接争取市场经济地位待遇.但由于是民营中小企业，就存在刻意回避政府监管、会计核算不健全、被动应对“反倾销”调查等问题.目前来看，对于福建企业应对反倾销的研究基本上限于个案，比如针对福耀玻璃公司的研究，并且其研究涉及到会计证据方面的内容不是很多.认真总结福建企业应诉反倾销调查成功与失败两方面的经验与教训，为福建企业应对“反倾销”调查构建一个完整的会计证据体系则具有了重要的现实意义.

4 福建企业应对“反倾销”调查会计证据体系的构建设想

反倾销调查问卷是调查机关获取信息的重要形式，欧美国家对福建企业的反倾销具有典型的代表意义，对美欧反倾销调查问卷进行会计分析可有助于思考会计证据体系包含的内容.

应对反倾销所需要的会计举证资料主要源于反倾销调查问卷的内容.以应诉美国为例，相关问卷共有四到五个部分，分别是 A、B、C、D，或者还有 E部分.而 A、C、D问卷的部分内容存在相互制约的关系，为避免出现相互矛盾的情况，确保数据的准确性和一致性，必须深入分析调查问卷中有关会计方面的内容及其相互之间内在的勾稽关系.[13]

分析调查问卷A可以获取有关公司结构、关联方关系、产品销售与利润分配程序、会计、财务及被调查产品的诸多信息.这些信息可以确定出口国政府有无通过法律（或在事实上）对企业的会计事项进行控制，从而证明企业会计数据的公允性和可信性.

分析调查问卷B，可以获取与有关公司被调查的目标的相同产品（或相似产品)在出口国（或第三国市场）的详细销售资料.调查问卷C的内容类似于调查问卷B，但其内容倾向于相关产品在美国的销售资料.调查问卷D的内容是关于国外相同(类似产品)生产成本的有关信息.

通过上述分析可知，不同的调查问卷，因其构成内容不同，故而其目的导向不同.是否确定选用替代国，是调查问卷A的目的；确定出口国市场价格，是调查问卷B的目的；确定出口价格(或结构出口价格)，是调查问卷C的目的；而确定需要加以调整的各项差别费用或事项，使各有关项目具有可比性，是调查问卷D和调查问卷E的目的.

进一步分析美欧国家有关反倾销调查问卷的内容，可以发现其具有以下几个主要特点：（1）所要回答的问题范围广，涉及到的会计项目繁多.反倾销调查问卷中有多达上百个会计项目，内容涵盖供应、生产、销售及企业管理的各个方面.（2）相关项目的填写要求准确而详细.一旦被调查者提供的资料、数据有不准确之处，都将被调查当局判定为资料不可靠，从而不予采信.（3）调查问卷涉及到的部分项目在会计核算口径方面与我国存在差异.（4）涉及非市场经济国家替代价格的适用.

另外，“反倾销”调查问卷回复往往只有短短一个月，而调查涉及的会计信息可能会追溯多年，牵涉的资料繁多，不容出现任何错误.因而，准确解读调查问卷中的会计问题，平时即严格按照一套完整的会计证据体系来预先准备会计举证所需要的相关资料，做到防患于未然，一旦面临反倾销调查将大大增加应诉成功的可能性.

我们认为，通过实际调查福建企业应诉“反倾销”的具体案例、分析其所提供会计证据的具体情况，结合WT O“反倾销”调查的具体规定、发起方的要求等构建一个有力应对“反倾销”调查的会计证据体系具有很高的可行性.该体系的具体构成初步设想如下图：

其中，可直接获取的会计证据是指企业在会计核算健全的情况下，可以从企业已有的会计档案中直接获取的信息，包含企业基本信息和会计核算基础文件两个方面的内容.如企业的股权结构证据、债务构成证据、原料采购过程的原始证据（如谈判记录、合同文本）、出口价格自定的原始证据（如外贸函电记录、相关会议记录）、关联方信息.这些证据企业只要有完整的索引记录，可以用相关软件记录就可在应对“反倾销”调查时立刻获得.

可间接获取的会计证据是指在企业会计核算工作规范完整的前提下，在应对“反倾销”调查中需要将原有的会计信息进行重新加工整理的会计证据，包括企业的销售信息和成本费用信息等.例如将企业原来按制造成本法计算的产品成本转换为按照作业成本法（或变动成本法）计算的产品成本，且分离出每单位产品各种原材料的消耗量、人工的消耗量，将原计入销售费用的包装物分离出来计入包装费用等.

需另行获取的会计证据是指在应对“反倾销”调查需要另行搜集的会计信息，例如替代国企业同类产品（或相似产品）的生产成本要素、保险费、运输费和销售价格等相关信息，竞争对手产品的成本结构、生产成本要素、费用开支、经营策略、市场份额等相关资料，还包括本企业有关环境成本的计量依据、无形资产或研发投入分摊到具体产品成本的依据、土地使用权重估价依据等.

在构建完整的会计证据体系后，企业应将日常形成的会计证据信息按照相应的数据要求汇总、归纳、整理、分析形成一整套完整的数据库文件.会计证据数据库的建立将使相关信息以一个集合的形式存在，需要时即成了应对反倾销调查的有力武器.而数据库的建立则还需要进一步的调查与探讨.

〔1〕欧阳进权.福建100多家陶瓷企业再遭欧盟委员会反倾销调查[EB/OL].(2012-4-8) [2012-06-9]http://fujian.people.com.cn/n/2012/0408/c234856-16917514.html.

〔2〕谢充灵.国际贸易摩擦数量翻倍增长 福建企业不再沉默[EB/OL].(2012-6-4) [2012-06-9]http://biz.xinmin.cn/cjds/2012/06/04/15011901.html.

〔3〕刘爱东,金钟明.我国企业应对反倾销会计联动机制研究述评[J]山东财政学院学报,2009(5):15-17.

〔4〕张克红,刘樱花.浅谈会计在反倾销中的作用[J].科技创业,2006(1):98-99.

〔5〕孙凤英.反倾销应诉中的会计问题研究[J].会计研究,2008(11):42-47.

〔6〕潘煜双.反倾销应诉的关键——解读市场经济地位的会计标准[J].国际贸易问题,2004(10):70-74.

〔7〕孙铮,刘浩.反倾销会计研究中的若干问题辩析[J].会计研究,2005(1):67-76.

〔8〕冯巧根.反倾销应诉中的会计问题探讨[J].财经理论与实践,2007(3):41-45.

〔9〕万宇洵,周琦.基于反倾销导向的成本会计支持研究[J].财务与会计,2011(7):82-85.

〔10〕〔11〕张福至.反倾销会计信息的传统会计突破与拓展[J].研究与创新,2010(9)上:33-34.

〔12〕〔13〕韩庆兰.应诉反倾销的会计举证资料管理平台构建研究[J].财务与会计研究,2011(7):54-59.