税务稽查的功能、问题及完善路径研究

杨 灿

（湘潭大学，湖南 湘潭 411105）

税务稽查是税收征收管理工作中的重要一环，通过税务稽查可以维护税收法律的严肃性和正常的税收秩序，打击各种偷逃税收的行为，提高整个社会的纳税遵从度，保证国家税收职能的全面实现。

一、税务稽查的功能

1.强化税务稽查是搞好税收征管工作的重要一环。一方面，纳税申报的质量、数量要靠税务稽查来检测，另一方面，纳税人不申报，或者偷税、骗税等，要通过税务稽查去查处。因此，税务稽查有助于税务机关及时、全面地掌握纳税申报的情况，查处税收违法行为，督促纳税人自觉依法申报纳税。健全的税务稽查体系是税收征管工作得以正常有效运转的重要保证，也是促进公民自觉纳税观念形成，最大限度地缩小纳税人应纳税款与实纳税款之间的差额，确保税收收入的重要手段。

2.强化税务稽查是维护税收秩序的“杀手锏”。当前税收执行形势十分严峻，各种违反税法的违法犯罪行为时有发生。犯罪手段日益多样，涉税违法金额日益增多，面对如此猖獗的税收违法犯罪行为，单靠抓几个案子，搞几次专项打击，是不能从根本上解决问题的。只有健全税务稽查体系，形成有效机制，才能使稽查工作在维护税法尊严、营造良好税收环境中发挥其他征管手段无法替代的重要作用，为维护税收秩序提供良好保障。

3.强化税务稽查是促进公平竞争的重要保障。税收违法犯罪行为的存在，不仅造成国家税款的流失，破坏税收秩序，更为严重的是对社会主义市场经济秩序造成严重的危害。一部分纳税人通过偷、骗税“发财致富”，这就侵害了依法经营、照章纳税者的合法利益，破坏了公平税负的原则和公平竞争的环境，干扰了社会主义市场经济的健康发展。因此，健全税务稽查体系对于保证税收法令的正确贯彻实施，促进公平竞争，保护合法经营，具有重要意义。

二、税务稽查存在的问题

1.税务稽查内部制约性不强，缺乏严格的监督机制。税务稽查是税务机关对纳税人、扣缴义务人履行纳税义务、扣缴义务情况所进行的税务检查和处理工作的总称，它主要包含选案、实施、审理、执行等四个部分。当前，税务稽查内部制约机制还不够完善，稽查目标的盲目性及执法随意性的现状表明稽查行为不规范，稽查规程有待完善。其问题主要表现在以下几个方面：

首先，选案职能不够规范。当前，税务系统绝大多数案件仍要通过人工筛选、群众举报或上级交办，使稽查对象主要还是凭稽查人员的主观意愿来确定，而且选案往往围绕收入任务进行，缺乏一套科学合理的程序和有效严密的监督制约机制，没有做到选案权与检查权的分离。

其次，稽查的实施环节存在问题。现行稽查模式，由于稽查机构的设置和分工不合理，部分税务稽查工作由征管部门进行，稽查局将主要力量放在大案、要案的稽查上，没有体现税收征管和稽查分离的原则，征管与稽查存在大量的重复与交叉的部分，即使是在稽查内部职能科室之间，也存在交叉的地方。

再次，审理职能没有充分发挥。审理部门职能得不到充分发挥，主要原因如下：一是税务稽查人员对审理工作认识不足，认为审理案件要花大量时间，影响工作进度；二是一些稽查人员因收人情税、关系税或擅自减免税等原因，不敢把稽查资料交审理部门去审理，怕捅出乱子；三是一些审理人员怕伤害同事之间的感情而不对检查科移交来的资料进行认真的审核和研究。

最后，税务稽查处理执行工作难度大。根据《征管法》规定，税务处理决定一经税务机关做出，即已发生法律效力，应该立即执行，逾期不履行的，税务机关将采取税收保全、强制执行措施。但当前税务稽查执行部门在对检查部门无法收回的类似“死欠”的税款采取税收保全、强制执行措施时，往往势单力薄；且税务部门也缺乏相应的司法保障，加之一些“死欠”单位的确贫穷潦倒，所以检查部门无可奈何的事情，执行部门显然也是无能为力了。

2.税务稽查的法律保障不健全，影响执法效果。目前税务稽查工作可依据的法律有《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则、《中华人民共和国刑法》和《中华人民共和国行政处罚法》等，在这些法规中对稽查案件中的违章行为如何罚，罚多少及处罚量化依据没有进行明确的规定，这其中的自由裁量权过大，缺乏刚性。没有严密的法律作为执法的依据，税收稽查就不可能实现预期的工作目的。而我国目前还没有形成良好的税收稽查法律环境。税收司法体系的不健全，严重影响着税务司法的严肃性和准确性。有关数据显示，在全国发生的涉税诉讼案件中，税务机关胜诉的只有l5%、败诉的有32%、撤诉的有53%。税务机关败诉的主要原因就是不按税法程序办事，滥用职权。［1］

3.税务稽查工作队伍素质有待提高。首先，税务稽查人员专业能力不强。税务稽查是一个需要运用知识和经验进行判断的专业，其工作成效直接与税务稽查人员的专业能力相关。当前，我国税务稽查人员专业能力不强主要体现在：一是科班出身的专业人士普遍缺乏；二是高学历人才普遍偏少；三是靠人情内部招考人数比重过高；四是专业进一步学习的热情普遍不高、氛围不浓；五是工作方法单一，主要靠经验判断。

其次，税务稽查人员的责任心不强和职业道德水平不高。稽查是一种专业性和技术性都较强的职业，需要一套系统的职业道德标准来指导、约束和规范稽查工作。但仅有这些规则和制度是不够的，关键是稽查人员的责任心要强、职业道德水平要高。部分税务稽查人员政治思想素质不高，法纪观念不强，廉政意识淡薄，在税务稽查过程中搞“人情稽查”，说情风严重，致使执法检查中途“流产”。

再次，尚未建立稽查奖惩机制。做好稽查队伍的管理，光靠提高人员素质是不够的，还要开发有效的奖惩机制，强化监督制约。缺乏有效的激励机制，不能促进稽查工作规范化，更不用说提高稽查力度了。

三、完善我国税务稽查的路径选择

1.健全稽查管理监控体系，完善稽查内部制约机制。首先要规范执法行为，完善内部监控机制，切实加强对稽查“四个环节”的监督制约。选案环节，尽可能使用计算机选案，避免传统人工选案的随意性。尽快实现各级稽查部门的电脑与征收部门的电脑联网，全面提升税源监管稽查能力和水平，使稽查选案部门能及时掌握纳税人税收征管情况，重新设计税务检查选案制度，把人的主动性和计算机的客观公正性有机结合起来，既避免传统人工选案的随意性，又避免单纯计算机选案缺乏针对性的缺陷。检查环节，实行税务案件抽查、复查制度，合理分配稽查案件，减少低效的重复稽查工作；同时执行中严格履行回避制度。审理部门要改变过去工作流于形式的毛病，真正地履行起审理监控职能，对检查科移送的资料证据不完整就要求他们及时补正，对检查部门定性不准确的地方敢于否认并提出自己的意见。应按照《税务稽查工作规程》规定，取消检查科对《税收处理决定书》的执行权，把它归于执行部门。对检查的考核标准应该以其执行政策是否到位、检查的广度和深度如何以及检查户数的多少等综合指标来论其功绩。合理划分稽查内部各科室之间的职能，防止交叉重复现象的出现。［2］最后是税务稽查案卷管理。税务稽查案卷管理是税务稽查的最后阶段。通过对税务稽查资料的整理旧档，可以总结工作、积累经验，为今后的稽查工作搞好基础。税务稽查案卷立卷，主要内容包括工作报告和来往文书。税务稽查案卷应当按照稽查对象分别装订立卷，统一编号，做到资料齐全，顺序规范，目录清晰。其保管期限分为永久卷、长期卷、短期卷三种。案卷超期后的处理要按照审批制度，经过本机关负责人审批后销毁，并编制档案销毁清册。

其次要完善稽查监督机制，增强稽查工作的透明性。不断拓宽监督制约渠道，建立上下级之间的纵向监督、不同部门之间的横向监督、稽查部门内部监督和社会外部监督并举的监督机制。要完善稽查执法责任追究制度，形成有效的稽查监督制约机制。积极推行案件复查和错案追究制度。各级税务机关应对一定比例的案件进行复查，发现有执行政策错误或其他不廉洁行为的，应追究有关人员的责任，以达到监督制约作用。

2.加强税务稽查的法律保障，加大处罚力度。首先要提高税收执法水平，加快税收法制建设。减少法律盲区和漏洞，通过细化法律条款，增加税法的可操作性，强化税收稽查行政协助的法律要求，以法律的形式规定税收稽查行政协助的对象、协助的范围、协助的内容和相应的法律责任，保护税收稽查工作顺利进行。

其次要研究制订专门的税收稽查法。详细规定税收稽查的权利、职责及各方的权利和义务、实施税收稽查的必经法律程序、税收稽查的技术方法、电子化税务稽查、网络商业税收稽查、税收稽查的行政协助、税收稽查的处罚措施及稽查结果的司法保卫等。彻底改变目前税收稽查法法律依据不足，执法刚性不强，司法保卫不力的现状。

最后要进一步完善税收征管法。尽快出台一些具体的税收征管程序和措施，尤其是税收保全和强制执行的实施办法。同时结合国外经验，建立并完善税收司法保卫体系，逐步建立税务警察、税务法院和检察院。即使不设独立的机构，也应在税务机关内部设立专门的机构，赋予其相应的强制执行权，从而强化税收保卫和对偷漏税案件的审理、处罚工作。

3.加强税务稽查队伍建设。首先要提高思想政治素质。努力培养稽查干部的职业道德意识。通过加强思想教育工作，树立稽查干部正确的人生观和价值观，形成积极向上的良好风气，自觉抵御各种不正之风，使稽查干部有严格执法和公正执法的观念。应当坚持“两手抓”的方针，两手都要过硬。公正执法，实事求是，既坚决维护国家利益和税收法律尊严，又充分尊重和保护纳税人正当权益，是社会主义法制的根本要求，同时也是改进税务形象、密切征纳关系的重要措施。确立“纳税人合法权益无小事”的行为准则和“一切权力属于人民”、“法律至上”、“法律面前人人平等”、“保障相对人权利”、“以程序公正实现实体公正”、“先取证后裁决”、“无罪推定”以及“公正、公平”等现代法治精神和原则，确保切实端正思想认识，改进执法作风。

其次要加强税务稽查人员业务技能。主要包括：（1）具有较高的政策水平，熟悉和正确运用各项财政税收政策和法规。只有熟悉掌握才能运用自如，才能判定纳税人存在何种错误，偷逃了多少税款，该给予行政制裁还是追究刑事责任，以恰当、适宜地处理各种税收违法行为。（2）掌握和熟悉财会业务知识。税务稽查涉及到各行各业的企事业单位，其会计核算和账务处理不尽相同，税务稽查人员不仅要看懂而且还要从中发现问题。因此掌握和熟悉全面系统的财会业务知识是税务稽查人员的基本功。（3）力求做到“三会、四熟、五掌握”。“三会”是指会看纳税申报表和会计报表，会看会计账簿和会计凭证，会计算应纳税额；“四熟”是指熟悉各层次的税收法律制度，熟悉企业的会计处理办法，熟悉企业的生产经营状况，熟悉企业的纳税和扣缴税款情况；“五掌握”是指掌握纳税人的生产销售情况，成本核算和利润分配情况，税源大小及其变化情况，资金来源与运用情况，各期应纳或应缴税款及其变化情况。

最后要用激励机制搞好税务稽查队伍的建设。税务稽查机关内部应引进激励机制，坚持奖罚分明，坚持个人收入与稽查业绩挂钩，充分调动稽查人员的积极性。可运用信息经济学理论，把税务机关与稽查员之间的传统聘用关系设计为委托——代理聘用关系，通过建立一个信息不对称情况下的委托——代理激励聘用合同，促使稽查员个人利益与税务机关利益一致，从而增强税收稽查的力度。［3］

［1］詹正华.对进一步加强税收稽查建设问题的思考［J］.理论前沿，2004，（6）.

［2］广西财政高等专科学校财税系课题组.广西当前税务稽查工作存在的问题及对策［J］.广西财政高等专科学校学报，2004，（2）.

［3］殷国玺.税收稽查博弈与委托——代理模式创新［J］.南京审计学院学报，2005，（4）.