高等学校财务制度改革影响及完善建议——基于《高等学校财务制度(修订稿)》

(石家庄铁道大学，河北 石家庄 050043)

高等学校财务制度是高等学校财务行为的基本规范,是事业单位财务制度体系的重要组成部分，属于第二层次。现行的《高等学校财务制度》(财文字〔1997〕第280号)，于1997年经财政部教育部批准，自1998年1月1日起正式实施。为适应公共财政体制的不断发展以及财政和各项社会事业改革不断深入，也为了进一步规范全国120多万个事业单位财务管理，财政部对现行的事业单位财务规则进行了修订。新修订的《事业单位财务规则》(财政部令第68号)已从2012年4月1日起施行。为了适应财务规则变化，加强高等学校财务管理和监督，保障高等教育事业健康发展，根据新的《事业单位财务规则》(以下简称《规则》)，财政部会同教育部对《高等学校财务制度》进行了研究修改。财政部教科文司于近日下发了《关于征求<高等学校财务制度(修订稿)>意见的通知》(财办教[2012]33号(以下简称《修订稿》)。针对目前高等学校财务管理的改革情况，向社会广泛征求意见，笔者作为高校财会人员，结合工作实际和前期对高等学校财务与会计制度的研究，基于《高等学校财务制度(修订稿)》，对新形势下高等学校财务管理的几个问题进行探析。

一、《高等学校财务制度》修订的必要性

(一)全面反映高校适应公共财政改革的需要

从2000年开始，部门预算、国库集中支付、政府采购、非税收入管理、政府收支分类、国有资产管理等公共财政改革陆续出台，不断深入推进，对高等学校财务管理提出了新的和更高的要求。这些改革的内容，已在新《事业单位财务规则》)中得以体现，相应地，也需要在《高等学校财务制度》中加以规定。

(二)进一步规范高校财务管理的需要

近年来，财政部门大力推进科学化、精细化管理，强化基础管理和基层建设工作。在细化预算编制、加强预算执行管理、统筹使用结转和结余资金、推进绩效考评、加强财务监督等方面，对高校财务管理提出了新的具体要求。管好、用好教育经费，确保经费使用规范、安全、有效，是当前和今后一段时期各级教育财务工作的重点。为落实《教育改革和发展规划纲要》，适应新形势对高等学校财务管理的要求，有必要对《高等学校财务制度》进行修订。

(三)促进和保障高等教育事业健康发展的需要

随着高等教育体制改革的不断深化，高校的内外部环境都发生了深刻变化，经济活动也更加复杂，财务管理工作遇到了一些新情况、新问题。如部分高校利用银行贷款搞建设、改善基本办学条件，高校在发展过程中如何防范财务风险；部分高校经历了规模扩张与院校合并，资产规模成倍增长，如何加强资产管理；《教育改革和发展规划纲要》明确提出：“高等教育以举办者投入为主、受教育者合理分担培养成本、学校设立基金接受社会捐赠等筹措经费的机制”。经费来源渠道的逐渐多元化，使社会各界对高校财务信息公开的期望和要求越来越高，高校需要提供多方位的财务信息以满足各方信息使用者的需求。此外，国家财政性教育经费支出占国内生产总值4%的落实，生均拨款的大幅提高，国家对高等教育加大投入的同时，各级政府及社会各界对高等教育成本核算、绩效管理、监督管理等方面的要求也愈加强烈，这就迫切需要通过修订《高等学校财务制度》来解决这些实际问题。

二、《修订稿》对高校财务管理带来的影响

(一)对高校财务管理目标带来的影响

高等学校属于事业单位的行业部门之一，随着中共中央、国务院《关于分类推进事业单位改革的指导意见》(中发2011第5号)的出台，国家对事业单位的顶层设计已经定位，现有事业单位将按照公益属性，被划分为企业、行政单位和事业单位。其中，事业单位按公益性强弱又分为公益一类、公益二类，高等学校属于公益二类，向社会提供半公共产品，这将对高校财务管理目标产生重要影响。今后高校办学必须突出教育公益性目标，不能热衷于盈利，只能通过提供教育服务收取部分补偿成本。

(二)对高校预算工作带来的影响

权责发生制要求以权利和责任的发生为标志来确认收入和费用，因而在编制预算时要对下年度的收入和支出要有更准确的预见。资产要求计提折旧，进一步给预算编制带来了难度。在编制预算时不仅要考虑本年应计提的折旧数，还要考虑到以前没有入账的应付工程款、应付设备款等因素。基建账并入大账，编制预算时必须考虑基建收支，将学校的基建等贷款、还款数据纳入预算，这些因素并非财务部门所能左右，因此财务制度的改革必将对预算编制体系产生一定的影响，必将会进一步推进部门预算改革。同时，《修订稿》对收支项目进行了调整，增加了“成本费用管理”一章，明确了教育成本的核算内容，有利于预算分析各项教育成本，给预算控制带来了方便，更利于发挥预算管理的作用。

(三)对高校会计核算工作带来的影响

引入权责发生制，会计核算的基础发生了改变，会计人员对学费、住宿费、应付工程款(设备款)等收入和负债的确认，需要有完全区别于收付实现制下的思维模式，应当充分运用会计人员职业判断，准确确认债权、债务、收入和支出。《修订稿》的变化必将大大增加会计核算人员的工作难度，主要表现在以下两个方面：

1.要求将基建账纳入“大账”

基建账将如何合并到“大账”上，这是工作的难点，也是合并建账不可回避的问题，要求会计人员“未雨绸缪”，提早研究，做好这方面的准备。

2.按权责发生制反映债权、债务、收入和支出

要求会计人员改变传统的、固化的收付实现制下的会计核算观念，潜心研究学习如何确认债权、债务、收入和支出，才能更好地适应新财务制度的要求。

(四)对高校筹资融资工作带来的影响

《修订稿》强化了资产管理、加强了教育成本核算、将基建财务纳入“大账”，给高校筹资融资工作将带来很大的影响。主要表现在以下三个方面：

云南世居少数民族都将建设特色小镇 近日，云南省政府下发《关于加快推进全省特色小镇创建工作的指导意见》明确提出，从2018年至2020年，在全省范围内，每年评选出15个创建成效显著的特色小镇，省财政每个给予1.5亿元以奖代补资金支持，确保每个世居少数民族各建成1个以上特色小镇，充分展现云南省多姿多彩的民族风情。特色小镇全部接入“一部手机游云南”平台。

1.为了真实反映资产价值，《修订稿》要求固定资产按年限平均法分别进行折旧和摊销

现行制度的固定资产以原值在资产负债表列示，新制度要求固定资产以原值减累计折旧后的净值列示。这就是说累计折旧的数额大小将直接影响到学校的资产总额，进而影响到筹资的重要数据——资产负债率。高校的资产将会因累计折旧的计提而大大缩水，很多有巨额贷款的高校将面临着贷款到期因资产负债率过高而无法续贷。

2.新的财务制度要求按权责发生制反映债权债务

目前没有入账的应付工程款、应付设备款、材料款等将按规定在当期列支，必然会加大学校的负债总额，使高等学校“隐形”债务“显形”化，会进一步影响学校的资产负债率，增大学校的贷款难度。

3.基建核算、后勤收支纳入高校“大账”后，资产负债表的数据一目了然

一个单位一个会计主体一本账，给银行等单位提供的报表数据更接近真实情况，大大减少了原来在合并事业费、基建、后勤等账表时的职业判断等模糊因素。

(五)对高校资产管理工作带来的影响

三、高校应对新财务制度改革的措施

新的《高等学校财务制度》预计在2013年初实施，高校实施新财务制度后会适当增加一部分工作量。实施前应做好以下几个方面的准备工作：

(一)重新梳理本单位的各项财务管理制度

现行高校财务管理体系分三个层次，第一层为事业单位财务规则，第二层为事业单位财务制度，第三层为单位财务管理制度。新《规则》和新制度变化内容较多、影响较大，各高校必须抓紧研究修订本单位的内部财务管理制度，包括资产管理制度、收入管理制度等，使学校各项财务业务活动符合新《规则》和新制度的要求。

(二)对现有固定资产开展清查核实工作

为了适应新制度的要求，应逐步建立固定资产折旧和无形资产摊销制度，并做好相关的基础工作。为真实反映资产价值，新制度增加了“累计折旧”和“累计摊销”会计科目。期初建账时，需明确“累计折旧”和“累计摊销”的基础数据，这就需要高校对现有资产进行认真清查核实，建立起固定资产的折旧和无形资产的摊销制度，建立起计提固定资产折旧的基础数据库。

(三)做好基建账进大账的衔接和债权债务清理工作

目前各高校基建账是按照基建财务和会计制度要求单独核算和管理的，新《规则》、新制度要求将基建账纳入“大账”核算。涉及“在建工程”与基建账中的“建安工程投资”、“设备投资”、“待摊投资”等科目的衔接问题。另外涉及各种往来款项，必须对基建账的应收、应付款等债权债务进行彻底清理。

(四)提高预算编制工作的科学化精细化水平

学校应严格按照预算编制程序编制部门预算，将高校所有收入、支出都纳入到单位预算中来，一个单位一本预算。逐步建立起一套科学的校内预算编报、批准、执行、考核的工作制度和流程，建立高效、功能齐备的财务信息管理系统，以适应新制度的要求。

(五)加强队伍建设提高财会人员及相关人员的综合素质

高等学校财务制度的改革必将对高校财务工作带来深远的影响，因此，高校必须高度重视，积极组织会计人员及相关人员深入学习研究《修订稿》。加强队伍建设，拓宽财会人员及相关人员的知识领域，提高其政策水平和业务能力，使其尽快熟悉新制度的内容，为迎接新的《高等学校财务制度》的实施作好准备，积极采取措施应对高校财务制度改革给高校财务工作带来的机遇和挑战。

四、《修订稿》需要进一步改进和完善的几点建议

(一)《高等学校财务制度》(修订稿)应与《高等学校会计制度》(征求意见稿)的有关内容相匹配

从“高等学校两个制度”的“征求意见稿”看，由于财政部两个司主管，又分别组织了两个专家组修订，就造成“两个制度”的有关内容不匹配。尤其是收入、支出的分类和核算内容、口径不一致。“财务制度修订稿”的收入类别有 “经营收入 ”，而“会计制度征求意见稿 ”中无此科目；“财务制度修订稿 ”称 “上级补助收入”，但“会计制度征求意见稿”称“其他政府补助”会计科目；“财务制度修订稿 ”称“事业收入”，但“会计制度征求意见稿”称“教育事业收入”和“科研事业收入”；“财务制度修订稿 ”称“附属单位上缴收入”，但“会计制度征求意见稿”称“附属业务收入”。支出类科目及核算内容也存在许多不一致的地方。笔者建议：一是财务收支分类与会计制度科目名称应该统一，核算内容、口径应当保持一致，便于指导实际工作；二是《高等学校财务制度》与《高等学校会计制度》的修订工作应由一个部门或一个专家组总撰。

(二)民办的高等教育机构不应该执行本制度

关于本制度的适用范围，《修订稿》第一章第二条规定：“民办的高等教育机构参照执行”。《国家中长期教育改革和发展规划纲要(2010-2020年)》第四十四条规定：“切实落实民办学校法人财产权。依法建立民办学校财务、会计和资产管理制度”。2010年教育部发布的《深化教育体制改革工作重点》第三条规定：“开展营利性和非营利性民办学校分类管理试点。”《修订稿》中的“民办的高等教育机构”是否应界定为民办的公益性高等教育机构，如果是营利性且要求分配收益的民办高等教育机构，不应该执行本制度。针对目前我国民办高校财务管理、会计核算工作中存在的一些问题，笔者建议：应依法单独建立民办高等教育机构的财务、会计和资产管理制度，这样更有利于促进民办高校健康和谐地发展，顺应民办高校的经济运行规律。

(三)预算编制应按照同级财政部门和主管部门预算编制要求办理

关于高等学校预算的编制要求《修订稿》第三章第十三条规定：“高等学校参考以前年度预算执行情况，按照国家预算编制要求，根据预算年度事业发展目标、计划与财力可能，以及年度收支增减因素和措施、以前年度结转和结余情况、资产状况等进行测算，编制预算”。笔者认为，中央高校预算编制应“按照国家预算编制要求”，而地方高校预算编制应按照同级财政部门和主管部门预算编制要求办理，因此，第十三条建议修改为“高等学校参考以前年度预算执行情况，按照同级财政部门和主管部门预算编制要求，根据预算年度事业发展目标、计划与财力可能，以及年度收支增减因素和措施、以前年度结转和结余情况、资产状况等进行测算，编制预算”。这样更符合目前的高校隶属体系。

(四)净资产管理应单独设一章更合理

《修订稿》第六章结转和结余管理，建议在此章增加或者单独增设一章净资产管理。目前，在高校的专用基金中，中央高校主要通过财政专项安排，而地方高校这些年来中央和地方财政基本上没有安排，主要靠高校自身按规定比例或有关要求提取，如“修购基金”等。应该把专用基金管理的要求及事业基金和结余之间的关系、固定基金及提取折旧后固定资产与固定基金、累计折旧的关系讲清楚，建议参考《医院财务制度》中设立“待冲基金”的做法，可以解决资本性支出形成的净值。另外《高等学校会计制度》(征求意见稿)中限定性净资产、非限定性净资产的核算与《高等学校财务制度》的规定如何衔接应予明确。

(五)“费用”的概念与核算内容有矛盾

《修订稿》第九章成本费用管理，没有明确支出、费用和成本三者之间的关系，此外制度本身费用概念的界定也不严密。容易造成实务工作者概念不清，实际工作中无法正确分类各项成本费用。如《修订稿》第五十四条规定“费用是高等学校为完成当期的教学、科研、管理等活动而归集的资产耗费”。费用是：资产耗费。而第五十八条又规定“教育费用是指高等学校在教学、教辅、学生事务和其他教育活动中，发生的人员费用、公用费用和资产折耗”。 费用是：人员费用、公用费用和资产折耗。两处对费用的解释互相矛盾。笔者建议：第五十四条应改为“费用是高等学校为完成当期的教学、科研、管理等活动所发生的、导致本期净资产减少的经济利益或者服务潜力的流出”。

《修订稿》第五十八条 “费用按其用途归集，主要包括：教育费用、科研费用、管理费用、离退休费用和其他费用。”为了能正确核算教育、科研、经营等成本，合理分摊相关费用，第五十八条建议修改为：“费用按其用途归集并按照成本核算对象进行分配，主要包括：教育成本、科研成本、经营成本、管理费用、离退休费用和其他费用。”

(六)“成本核算”概念的界定不严密

《修订稿》第九章第五十七条对“成本核算”概念的界定不严密。高等学校教育成本核算是一个依次经过确认、计量、记录和报告四个环节的过程。教育成本核算本身是一项工作过程，不是方法，实际上是一个将费用归集和分配到成本对象的过程，应当结合高等学校特点和管理需求，将费用按其用途归集、分配和计算，具体核算包括多种方法。《修订稿》第五十七条对“成本核算”概念的表述：“成本核算是指按照核算对象将高等学校业务活动中所发生的各种费用进行归集、分配和计算的方法。”笔者建议修改为：“成本核算是指按照核算对象将高等学校业务活动中所发生的各种费用进行归集、分配，计算出总成本和单位成本的过程”。

参考文献：

[1]《国家中长期教育改革和发展规划纲要》(2010-2020)[EB/OL].(2012-05-25)http://www.gov.cn/jrzg/2010-07/29/content_1667143.htm.

[2]中共中央、国务院《关于分类推进事业单位改革的指导意见》(中发[2011]5号)[EB/OL].(2012-04-26)http://news.xinhuanet.com/politics/2012-04/16/c_111785805.htm.

[3]《事业单位财务规则》(2012财政部令第68号)[EB/OL].(2012-02-07)http://www.gov.cn/flfg/2012-02/22/content_2073876.htm.

[4]2010年教育部发布的《深化教育体制改革工作重点》[EB/OL].(2010-05-17)http://www.chinanews.com/edu/news/2010/05-17/2287338.shtml

[5]《医院财务制度》(财社2010第306号)[EB/OL].(2010-12-28)http://sbs.mof.gov.cn/zhengwuxinxi/zhengcefabu/201101/t20110118_418577.html.

[6]《高等学校会计制度》(征求意见稿)[EB/OL].(1998-03-31)http://www.chinaacc.com/new/63/73/157/1998/1/ad75090101111189912910.htm.

[7]《高等学校财务制度》(修订稿).财办教[2012]33号.