我国会计师事务所有限责任合伙制研究

柳 明

我国会计师事务所有限责任合伙制研究

柳 明

随着社会经济的不断发展，会计师事务所普遍采用的有限责任公司制与其承担的社会责任严重失衡，会计师事务所制度改革不断提上日程。通过对我国会计师事务所现有组织形式的研究与分析，有限责任合伙制会计师事务所具有明显优势，为此，我国应创造条件尽快实行会计师事务所有限责任合伙制改造。

会计师事务所;合伙制;有限责任合伙制

目前有限责任公司制是我国会计师事务所存在的最主要制度，这种组织形式的会计师事务所因为只承担有限责任，风险较小，可以很快聚集大量的注册会计师，迅速发展壮大，满足承接大型业务的需求。但其缺点是弱化了注册会计师的个人责任，因风险降低容易造成片面追求经济效益，审计质量不高，甚至造假，产生了大量的审计失败事件。20世纪90年代中期，有限责任合伙制会计师事务所开始在国际会计公司兴起，美国的普华永道、安永等国际会计公司已基本完成了转型，有限责任合伙制会计师事务所已成为当今注册会计师行业组织形式发展的一大趋势。

一 有限责任合伙制会计师事务所概述

有限责任合伙制会计师事务所，是事务所以其全部资产对其债务承担有限责任，各合伙人对个人执业行为承担无限责任，合伙人之间不相互承担连带责任的一种组织形式。也就是说如果是由于经营管理造成的损失，合伙人要对事务所的债务承担连带责任，但是由于合伙人自身过错而产生的责任，无过错的合伙人不需要承担连带责任。

有限责任合伙制作为一种新型的组织形式，既强调了合伙人对职业违规的重大责任，使注册会计师致力于提高审计质量，降低职业风险。同时又保护了无过错的合伙人的利益，体现了公平原则，使法律责任风险控制在一定范围内。此外，有限责任合伙制对于新股东加入的限制较小，有助于吸收新的投资，扩大事务所规模。

二 实行有限责任合伙制的必要性

1.我国会计师事务所的现状及存在的问题。

我国会计师事务所自1999年开始进行脱钩改制，走向市场化，到2001年基本完成。在2009年我国百强会计师事务所中，采用合伙制的事务所仅有3家。截至2010年7月1日，据统计我国共有会计师事务所6892家，实行有限责任制的会计师事务所占到64%，而合伙制会计师事务所仅占36%。有限责任公司制的泛滥，也带来了严重问题。

(1)有限责任制的决策机制不适应注册会计师行业的人合特性，它强调资合，适合的是以资本为纽带的传统行业。但会计师事务所“人”是最核心的资产，过分强调资合，不利于会计师事务所的健康发展。

(2)有限责任制无益于会计师事务所提升质量控制。与合伙制事务所相比较，有限责任制以其股东的出资额为限承担执业责任，降低了股东的风险约束，弱化了赔偿责任。导致少数会计师事务所片面追求经济效益，造成审计质量严重下滑，审计行业的社会公信力一再下降，甚至变为会计造假的“帮凶”。

(3)有限责任制双重纳税不利于会计师事务所的发展。在有限责任制下，股东既要缴纳个人所得税，实质上又承担了企业所得税，税收负担相对较重。有限责任合伙制可以在一定程度上降低了合伙人的税收负担，有利于加大事务所的发展投入，提高会计师事务所的专业服务能力和综合实力。

2.有限责任合伙制所具有的优势 。

有限责任合伙制的最大优势在于具备了有限责任公司制和合伙制会计师事务所的优点，同时又抛弃了它们的不足，能够保持扩大事务所的规模，承办大型业务，具有发展优势。具体来说有以下几点:

(1)有限责任合伙制事务所更具有独立性。有限责任合伙制规定，如果合伙人要转让其利益份额，必须要征得所有合伙人的同意才能够实行。这样就可以避免由他人暗中控股情况的发生，从而更加有效地保证了事务所的独立性，保护合伙人的利益。

(2)有限责任合伙制事务所具有人合的优势。会计师事务所消耗最多的是人力成本，人才优势明显，有限责任合伙制事务所就是一种典型的人合组织，主要依赖于注册会计师的自身能力，包括其执业资格、经验水平以及团队精神等作为条件而结成的一种人的组合，这种人合组织在知识经济时代，更能显示出它的威力。因此，以人合为主的事务所显然比以资合为主的事务所更具优势。

(3)有限责任合伙制更能保证执业质量。有限责任合伙制中对个人执业行为承担无限责任，这会使注册会计师具备更强的责任心，更能够充分发挥自己的才能。同时作为合伙人，也不需要因为别人的错误或舞弊行为承担连带责任，这就大大降低了合伙人的风险，从而致力于搞好业务，有利于提高执业质量。

三 我国会计师事务所有限责任合伙制改造

2010年，我国财政部和国家工商行政管理总局联合发布的《关于推动大中型会计师事务所采用特殊普通合伙组织形式的暂行规定》，自此有限责任合伙制的改造在我国大中型会计师事务所正式拉开帷幕。2011年中国财政部又发布对此暂行规定的解释，对我国会计师事务所制度改革提供了重要说明。

1.逐步取消有限责任制事务所。应有计划逐步取消有限责任事务所，或者出台更为严格的限制条件。如果政府不作强制性的规定，想要在短时期内实现会计师事务所的改造是不太可能的。一方面要加大事务所及CPA的风险责任，例如增加专职从业人数，增加CPA的占有比例等;另一方面，要加大对有限责任合伙制的宣传，使注册会计师进一步理解这种组织形式的优势和先进的运行机制，并且制定事务所改制的优惠政策，以吸引更多的事务所实行新机制。另外，鉴于我国的特殊国情，可以选择一些规模较大业务较强的事务所进行试点，研究具有中国特色的有限责任合伙制。

2.进一步完善适宜有限责任合伙制发展的法规制度。要推行会计师事务所有限责任合伙制，促进注册会计师行业健康发展，在相关法规体系的建设上，主要应该做好以下两方面的工作。首先，要继续完善现有的审计相关法规体系，不断推广与国际准则持续趋同的新会计准则，并健全相应配套设施。2010年财政部发布《企业内部控制配套指引》，使我国企业内部控制规范体系基本建成，应妥善处理好内控实施过程中的各种关系，通过内控管理提升报告信息质量。其次，要做好审计立法工作。2006年全国人大修改了《审计法》，但并不健全，审计部门往往难以强势发力，出现“审而不计”的现象。应加强审计方面的立法，建立审计监督的有效机制，使审计法律法规更加完备和具有权威性，从而及时有效地控制审计风险。

3.完善注册会计师执业责任保险制度。注册会计师投保执业保险是其规避民事责任的有效手段，会计师事务所单靠注册资本、职业风险基金等远承担不了可能面临的巨额民事赔偿。据有关报道，国际会计师事务所及较大规模的一些会计师事务所都曾承担过大额责任风险的赔偿，但他们并没有因为巨额的赔偿而倒闭，执业责任风险保险基金就是规避这些巨额责任赔偿的法宝，使得事务所能够继续正常运营。我国的执业责任保险并不完善，保险责任界定过窄，投保成本大但在实际中保护力度又远远不够。完善注册会计师执业责任保险制度，使会计师事务所的风险得到转移，有利于有限责任合伙制这种新型组织形式的推广。

4.完善个人财产登记制度和共有财产分割制度。合伙人的个人财产登记制度和财产分割制度如果没有建立，那么在合伙制实施过程中，合伙人所承担的无限责任或连带责任的义务就难于兑现，而无过错的合伙人也无法规避风险，从而削弱合伙制对风险责任的约束力。只有通过相关制度界定清楚个人私有产权和合伙人共有财产的范围和价值，才能够顺利追索相关的民事赔偿责任和连带责任。只有建立和完善合伙人个人财产登记制度以及共有财产分割制度，才能够顺利推动我国有限责任合伙制的改造。

5.规范我国审计市场收费标准。我国注册会计师审计一直未能建立起公认的计费标准，随意性太大。有的按公司总资产计费，有的按业务复杂程度计费，或者受审计风险高低、公司规模，甚至讨价还价等共同因素影响。再加上我国的审计行业内部竞争激烈，恶性竞争现象严重，竞相压价，从而导致审计质量的下降，造成审计市场的无序与混乱。这使事务所依赖于客户，在执业过程中屈从于公司压力，独立性受到损害，造成一些审计违规现象。因此，完善我国现行的审计收费标准，加强审计收费的监督管理，有利于提高审计质量，保护社会公众的利益，也才能真正有助于有限责任合伙制的推行和实施。

［1］贾俊耀，安玉琴.论有限责任合伙制会计师事务所的发展优势［J］.山西财政税务专科学校学报，2004(6).

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［6］王棣华.论我国会计师事务所有限责任合伙制改造［J］.财经理论与实践，2010(3).

Study on Limited Liability Partnership of Chinese Certified Public Accountants Firms

Liu Ming

With the development of economy，the limited responsibility system of CPA in our country did not conform to the social responsibility they borne.Thus，the reform of the current CPA system is being put on the agenda.The paper analyzes the current operations of the CPA system and indicates the comparative advantages of the limited liability partnership of CPA.At the same time some measures should be taken to reform the limited liability partnership of CPA.

certified public accountants;partnership;limited liability partnership

F239.222

A

1672－6758(2011)11－0071－2

柳明，硕士，助教，淮南师范学院，安徽·淮南。邮政编码:232038

安徽省高校青年教师资助计划项目，2008jqw122

Class No.:F239.222Document Mark:A

(责任编辑:郑英玲)