北部湾经济区财税优惠政策会计处理探讨

　　【摘要】 由于广西北部湾经济区发展经济的财力基础相对薄弱，为鼓励企业投资建设北部湾经济区，政府从财税方面实施减免等优惠政策，以促进其开放开发。文章首先从财政优惠扶持政策和税收优惠减免政策两个方面分析了北部湾经济区财税优惠政策的现状，然后提出了北部湾经济区企业所享受的财税优惠政策会计处理意见。
　　【关键词】 北部湾经济区； 财税优惠； 会计处理
　　
　　财税优惠是促进区域经济协调发展的最基本且运用最广泛的一种财税政策。当前，由于广西北部湾经济区发展经济的财力基础相对薄弱，政府对其从财税方面实施减免等优惠政策，以鼓励企业投资建设北部湾经济区，促进其开放开发。为更好地利用财税优惠政策，本文针对北部湾经济区企业所享受的财税优惠政策及其会计处理进行探讨。
　　
　　一、北部湾经济区财税优惠政策的现状
　　
　　2008年12月广西壮族自治区人民政府颁布了《广西壮族自治区人民政府关于促进广西北部湾经济区开放开发的若干政策规定》（以下简称《若干政策规定》），明确对北部湾经济区实行税收优惠。根据《广西壮族自治区人民政府关于促进广西北部湾经济区开放开发的若干政策规定》精神，2009年5月广西壮族自治区财政厅、国家税务局和地方税务局联合下发了《关于贯彻落实自治区人民政府促进广西北部湾经济区开放开发若干税收优惠政策规定的通知》（以下简称《规定的通知》），就《若干政策规定》中促进广西北部湾经济区开放开发财税收优惠政策相关条款做出进一步的详细解释和政策细化。
　　（一）财政优惠扶持政策
　　⒈给予贷款贴息或以奖代补扶持
　　在财政支持方面，自治区财政预算安排的经济和社会事业发展资金，将重点投向经济区并优先考虑重大产业、重大基础设施和重大社会公益设施项目。对投资开发建设和经营旅游景区及配套设施的外商投资企业，除享受相关的税收优惠政策外，对符合国家和自治区产业政策，实际到位资金在1亿元人民币以上的旅游开发建设项目，所在地政府可以给予贷款贴息或以奖代补扶持。
　　财政贴息的补贴对象通常是符合申报条件的某个综合性项目，包括设备购置、人员培训、研发费用、人员开支、购买服务等，也可以是单项的，比如仅限于固定资产贷款项目。财政贴息主要有两种方式：（1）财政将贴息资金直接拨付给受益企业；（2）财政将贴息资金拨付给贷款银行，由贷款银行以政策性优惠利率向企业提供贷款，受益企业按照实际发生的利率计算和确认利息费用。
　　以奖代补扶持属于一种财政拨款补助。为了体现财政拨款的政策引导作用，这类拨款通常具有严格的政策条件，只有符合申报条件的企业才能申请以奖代补扶持。比如鼓励企业安置职工就业的奖励等。
　　⒉安排发展专项资金
　　根据《若干政策规定》，2009—2012年四年内，以2008年沿海三市上缴自治区的海域使用金为基数，每年安排一定资金用于支持自治区重点推进的重大项目用海建设。2008—2012年五年内，自治区本级每年安排十亿元广西北部湾经济区重大产业发展专项资金，重点用于支持经济区重点产业园区及其相关基础设施建设。
　　（二）税收优惠减免政策
　　在广西北部湾经济区，6类企业免征属于地方分享的企业所得税（企业所得税减四成），16类行业免征自用土地的城镇土地使用税和自用房产的房产税。
　　⒈减免企业所得税，免征属于地方分享企业所得税
　　（1）除国家限制和禁止的行业外，对北部湾经济区内享受国家西部大开发鼓励类政策减按15%税率征收企业所得税以及“两免三减半”中减半征收期税收优惠政策的企业，给予免征3年属于地方分享部分的企业所得税。比如，北部湾经济区内某家企业已享受西部大开发优惠税率15%，那么现在只需按9%的税率缴纳企业所得税。
　　（2）对北部湾经济区内经批准实行减按15%税率征收企业所得税的高新技术企业，享受国家减半征收税收优惠政策的软件及集成电路生产企业其减半征收部分，给予免征5年属于地方分享部分的企业所得税。
　　（3）对北部湾经济区内新办的石油化工、林浆纸、冶金、电子信息工业企业，除国家限制和禁止的项目外，自项目取得第一笔生产经营收入起，第一年免征属于地方分享部分的企业所得税，随后四年减半征收属于地方分享部分的企业所得税。
　　⒉减免城镇土地使用税和房产税
　　（1）对北部湾经济区内石油化工、林浆纸、冶金、轻工食品、高新技术、海洋等工业企业，以及物流业、金融业、信息服务业、会展业、旅游业、文化业、广播电视、新闻出版、体育、卫生等服务企业，可免征企业自用土地的城镇土地使用税和自用房产的房产税。
　　（2）对北部湾经济区内经批准开山填海整治的土地和改造的废弃土地，从使用的月份起，给予5年免征5年减半征收城镇土地使用税。
　　另外，无论是企业的总机构还是分支机构，凡是在北部湾经济区范围内从事生产经营管理的，符合条件的都可享受以上税收优惠政策。据广西税务部门统计，自2008年北部湾经济区开放开发正式被纳入国家战略至2010年初，税务部门为经济区内的企业减免税款逾7亿元。
　　
　　二、北部湾经济区财税优惠政策的会计处理
　　
　　（一）北部湾经济区财政优惠政策的会计处理
　　北部湾财政优惠政策是政府对企业的经济支持，根据《企业会计准则第16号——政府补助》（以下简称政府补助准则）规定，政府贴息、以奖代补扶持和发展专项资金属于该准则规范的内容，其会计处理按如下要求：
　　⒈与收益相关的财政优惠
　　与收益相关的政府贴息、以奖代补扶持和发展专项资金应当在其补偿的相关费用或损失发生的期间计入当期损益，也就是说其确认有两种情况：
　　（1）用于补偿企业以后期间费用或损失的，在取得时先确认为递延收益，然后在确认相关费用的期间计入当期营业外收入；
　　（2）用于补偿企业已发生费用或损失的，取得时直接计入当期营业外收入。
　　从对与收益相关的财政优惠的具体会计处理上又可以分为两种情况：
　　（1）企业在日常活动中按照固定的定额标准取得的政府贴息、以奖代补扶持和发展专项资金，应当按照应收金额计量，借记“其他应收款”科目，贷记“营业外收入”（或“递延收益”）科目。
　　（2）不确定的或者在非日常活动中取得的政府贴息、以奖代补扶持和发展专项资金，应当按照实际收到的金额计量，借记“银行存款”等科目，贷记“营业外收入”（或“递延收益”）科目。涉及按期分摊递延收益的，借记“递延收益”科目，贷记“营业外收入”科目。
　　例1，北海市某旅游企业正在开发符合国家和自治区产业政策，实际到位资金为1亿元人民币的一个大型旅游开发建设项目，所在地政府给予该企业贷款贴息。20×9年9月该企业从某银行贷款3 600万元，同期银行贷款年利率为6%。自20×9年10月开始，财政部门按有关规定于每季度初，按照该企业的实际贷款额和贷款利率拨付给该企业贴息资金。
　　该企业的账务处理如下：
　　（1）20×9年10月，实际收到财政贴息54万元时：
　　借：银行存款 540 000
　　 贷：递延收益540 000
　　（2）将补偿20×9年10月份利息费用的财政贴息18万元计入当期收益：
　　借：递延收益 180 000
　　 贷：营业外收入180 000
　　20×9年11月和12月的分录同上。
　　⒉与资产相关的财政优惠
　　（1）资产相关的财政优惠的处理原则
　　企业取得与资产相关的政府贴息、以奖代补扶持和发展专项资金，不能全额确认为当期收益，应当随着相关资产的使用逐渐计入以后各期的收益。也就是说，这类补助应当先确认为递延收益，然后自相关资产可供使用时起，在该项资产使用寿命内平均分配，计入当期营业外收入。
　　
　　（2）资产相关的财政优惠的具体会计处理
　　与资产相关的政府贴息、以奖代补扶持和发展专项资金通常为货币性资产形式，企业应当在实际收到款项时，按照到账的实际金额，借记“银行存款”等科目，贷记“递延收益”科目。将有关的财政扶持用于购建长期资产时，相关长期资产的购建与企业正常的资产购建或研发处理一致，通过“在建工程”、“研发支出”等科目归集，完成后转为固定资产或无形资产。自相关长期资产可供使用时起，在相关资产计提折旧或摊销时，按照长期资产的预计使用期限，将递延收益平均分摊转入当期损益，借记“递延收益”科目，贷记“营业外收入”科目。相关资产在使用寿命结束时或结束前被处置（出售、转让、报废等），尚未分摊的递延收益余额应当一次性转入资产处置当期的收益，不再予以递延。
　　（二）北部湾经济区所得税优惠的会计处理
　　北部湾经济区所得税优惠政策主要是针对一些特定的企业，如北部湾经济区内享受国家西部大开发鼓励类政策减按15%税率征收企业所得税以及“两免三减半”中减半征收期税收优惠政策的企业，实行免征一定时期内属于地方分享部分的企业所得税，这部分免征的所得税为应纳所得税税额的40％。
　　企业所得税的减免分为法定减免和政策性减免。法定减免是根据税法规定公布的减免政策，不需办理审批手续，纳税人就可以直接享受政策优惠，其免税所得不需要计算应纳税款，直接结转本年利润，不作税务会计处理。政策性减免是根据税法规定，由符合减免所得税条件的纳税人提出申请，经税务机关按规定的程序审批后才可以享受减免税的优惠政策。政策性减免的税款，实行先征后退的原则。
　　北部湾经济区企业所享受的所得税优惠属于政策性减免，对实行先征后返（政策性减免）而收到返还的所得税冲减收到退税款当期的所得税费用，对国家有关税收法律、法规规定直接减免（法定减免）的则不作账务处理，即不管是冲减收到退税款当期的所得税费用还是不作账务处理，最终均是将减免的所得税体现为增加企业的税后留利。但如果减免的所得税是有指定用途的政策性减免，则企业应该将减免的所得税额直接记入“资本公积”。
　　例2，钦州市某新办石油化工企业，在2009年取得第一笔生产经营收入，按北部湾经济区税收优惠政策规定在2009年该企业免征属于地方分享部分的企业所得税。该企业2009年度应纳企业所得税为1 000万元，企业所得税优惠实行先征后返。2010年3月，该企业收到税务部门返还的属于地方享有部分的企业所得税400万元。
　　2010年3月，该企业收到税务部门返还的企业所得税400万元时：
　　借：银行存款4 000 000
　　贷：所得税费用 4 000 000
　　另外，北部湾经济区企业所享受的所得税优惠是需要经过审批的，一般在获得批文之前应按全额计提税项，获得批文后，冲减获得批文的年度的所得税费用。例如某企业在2010年6月获得减免2009年度所得税的审批文件，应冲减2010年度的所得税费用，而不是做以前年度损益调整冲减2009年度的所得税费用。
　　（三）北部湾经济区城镇土地使用税和房产税优惠的会计处理
　　北部湾经济区企业获得城镇土地使用税和房产税优惠，其会计处理应视具体情况而定，根据《企业会计制度》的规定，有三种会计处理情况：
　　⒈企业实际收到即征即退、先征后退、先征税后返还的房产税和城镇土地使用税时，如果是属于当年度的减免税，则应冲减“管理费用”。
　　⒉企业收到属于以前年度的城镇土地使用税和房产税减免税，则通过贷记“以前年度损益调整”处理。
　　⒊企业获得的城镇土地使用税和房产税优惠属于国家有关税收法律、法规规定直接减免（法定减免）的则不作账务处理。
　　财税政策环境是投资环境的重要组成部分，对促进地区经济社会发展有重要影响。北部湾经济区实施财税优惠政策，必将加快推进该区域的开放开发。北部湾经济区的企业及其会计工作者应尽快学习和掌握好政府给予北部湾经济区企业的财税优惠政策，并结合会计准则的相关规定，做出正确的会计处理，以尽可能享受到政府的优惠政策，促进北部湾经济区的发展。●
　　
　　【参考文献】
　　［1］ 中国注册会计师协会.2010年度注册会计师全国统一考试辅导教材——会计［M］.北京：中国财政经济出版社，2010.
　　［2］ 袁艳红. 企业税收优惠会计处理探讨［J］.财会通讯，2009（13）.
　　［3］ 曾富全，吕敏. 西部开发税收优惠效果与北部湾经济区的选择［J］.学术论坛，2009（4）.