对我国大城市税收征管效率的思考

王 乔，龚志坚

（江西财经大学 财税与公共管理学院，江西 南昌 330013）

对我国大城市税收征管效率的思考

王 乔，龚志坚

（江西财经大学 财税与公共管理学院，江西 南昌 330013）

随着我国城市化水平的提高，经济税源也加速向城市集中，尤其是向大城市集中。所以，在客观上要求集中管理资源，将税收的管理重心向大城市转移，将税收管理的资源向大城市倾斜，逐步实现以大城市为中心的集约化管理。目前，大城市的税收征管由于存在各种问题而导致征管效率的较大损失。制约大城市税收征管效率的因素有很多，但相对而言，征纳交易费用、征管资源配置、税收服务体系建设应是三大关键因素。节约征纳交易费用、科学配置征管资源和完善税收服务体系是提升大城市税收征管效率的重要途径。

大城市；税收征管效率；征纳交易费用；征管资源配置；税收服务体系

改革开放以来，随着经济社会的快速发展，我国城市化水平迅速提高。目前，大城市税源和税收在所属省份中都占有较大比重，大城市的税收征管由于存在各种问题而导致征管效率的较大损失。制约大城市税收征管效率的因素有很多，但相对而言，征纳交易费用、征管资源配置、税收服务体系建设应是三大关键因素。

一、我国大城市税收征管效率与征纳交易费用的制度分析

（一）税收征纳交易费用及其制度因素

由于公共品是满足社会成员公共需要的产品，而公共需要起源于人自身所具有的社会性。因此，对人们生活需要的满足来说，公共产品不可或缺。[1]经济学家理查德·A·马斯格雷夫和皮吉·B·马斯格雷夫在他们合著的《财政理论与实践》一书中，对税收起源提出了“公共品补偿说”。他们认为，税收是政府用于补偿公共品的生产成本，由于公共品不可能通过市场提供，而其又是社会所必需的，因此，纳税人通过纳税以换取政府提供的公共品和公共服务。从这个角度上理解，纳税人纳税和税务部门征税实质上是纳税人和政府之间的一种交易，这种交易必然也存在交易费用。税收征纳交易费用主要包括纳税人纳税费用和税务部门征税费用两个基本组成部分。当然，影响税收征纳交易费用的因素很多，如税制的设计、税收的经济环境、纳税人的意识等，但最主要和最直接的因素应当是税收征管制度及其包含的机制、模式。征管制度的科学性、严密性、高效性既影响纳税人纳税费用，又影响税务部门征税费用，最终影响税收的征管效率。[2]

新制度经济学认为，制度的多样性来源于环境、制度选择主体的偏好和组织的交易技术结构。同理，税务部门征管制度的差异也来源于其面临的制度环境（包括正式和非正式制度环境、市场环境和各种资源环境）、税务部门决策层的管理理念偏好和税务部门内部的交易技术结构（包括有关技术、知识禀赋、组织规模、资产特性等）。影响制度效率的关键因素就是交易费用，税收征纳交易费用越低，税收征管制度的效率就越高。

（二）我国大城市征纳交易费用的特点

1.与发达国家相比，我国大城市征税费用过高

对于征税费用，目前国内尚没有权威、完整、系统的统计资料，只有少数学者和地区曾进行过该方面的调查。张相海认为，从我国的征税费用占税收收入的比率（简称税收征管成本率）情况看，1994年税制改革前为3.12%，1996年达到4.73%。[3]自20世纪90年代中期以来，我国大城市税收收入呈快速增长的趋势，税收收入的增长远远超过了GDP的增长，但大城市征税费用也在大幅增长。有关专家估计，我国目前的税收征管成本率大体维持在5%～8%之间，[4]大城市税收征管成本率在全国范围内又处在较高的位置。而西方发达国家的税收征管成本率一般控制在1%左右，如美国为0.58%、日本为1.13%、新加坡为0.95%、英国为1.76%、澳大利亚为1.07%。[5]通过比较发现，我国大城市的税收征管成本率远远高于世界发达国家的水平，存在着较大的不合理性。

2.就不同地区间而言，税收征管成本率差别较大

由于地区间经济发展水平和税源结构状况的不同，我国不同地区间的大城市税收征管成本率差别较大，东部与沿海地区大城市相对较低，大约为4%～5%；西部及欠发达地区大城市相对较高，约为10%左右；中部地区为7%～8%。[6]

3.纳税人纳税费用远高于征税费用

我国对税收成本的研究是从最直接的征税费用开始的，而对纳税人的纳税费用研究较少。从国外看，纳税费用往往高于征税费用，如英国1986-1987年个人所得税等的纳税费用占税收收入的3.24%，而其征税费用仅占1.46%；增值税的纳税费用占税收收入的3.69%，税收征管成本率为1.03%。[7]从我国的实际情况看，纳税费用也往往高于征税费用。据保守估计，我国大城市纳税人仅就每年向税务部门报送的报表、统计数据、各种申请、报告、表格等纸质材料平均就多达每户100余张，每户的办税人员累计全年跑税务部门平均30次以上，纳税人办理各种涉税事项所花费的人力、物力、财力和精力总量十分巨大。

4.由“寻租”、“设租”导致的税款流失巨大

在大城市中，由于税收征管制度尤其是监督约束机制的不完善，使得纳税人“寻租”和税务人员“设租”活动不同程度地存在，造成大量的税收流失。据保守估计，我国每年税收流失在4000亿元左右，约占国内生产总值的5%，[8]而大城市的税收流失又占其中的大部分。

（三）大城市节约税收征纳交易费用的对策

有关资料表明，在近年的税收增长中，大约50%的增长与当年经济增长有直接关系，另外50%的税收增长是税收征管制度的内生变量造成的。也就是说，这是由于征管制度的变迁而提高了征管效率所形成的。[9]但是，要清醒看到，在税收收入快速增长的同时，我国大城市的税收征纳费用也在快速增长，在节约征纳交易费用方面，我国距离发达国家还有较大差距，我们应广泛吸取发达国家的成功经验，借鉴新制度经济学和各种管理科学理论，树立科学、严密、高效的管理理念，正确认识大城市税收征管制度改革和变迁所面临的各种环境，合理构建税务部门内部的组织结构和征管模式，实现税收征管制度与环境的相容，从而降低税收征纳交易费用，提高征管效率。

1.推进征纳系统的信息化，大幅节约征纳交易费用

制度经济学家拉坦认为，导致技术变迁的新知识的产生是制度发展过程的结果，技术变迁反过来又成为一个对制度变迁需求的有力来源。大城市计算机网络技术的快速发展为税收征管制度实现以节约交易费用为导向的变迁提供了有利条件。税收征纳系统的信息化既包括纳税人所有办税事项的信息化，也包括税务部门所有征收管理事项的信息化以及日常行政管理和社会各相关部门的信息化。短期看，征纳系统的信息化需要纳税人和税务部门投入大量信息化设备，造成短期交易费用的上升。但从长期看，将有效解决信息不对称和不透明问题，降低征纳双方的交易费用。

2.推进组织结构的扁平化，有效节约行政费用

新制度经济学认为，组织内部的交易技术结构对制度的效率有重要影响。我国传统的税务管理组织结构造成纵向层次过多，横向部门安排不灵活，容易造成人力、物力、财力的浪费，并会影响整个行政管理的运营，从而降低行政效率。[10]近年来，由于机构和人员急剧增长和经费标准不断提高等方面的原因，造成征税费用的快速上升，税收征管效率不但没有提高，反而有所下降。推进税务部门组织结构的扁平化，正是降低税务部门行政费用的有效路径。随着大城市税收征纳系统信息化的发展，税务管理网络信息系统的建立，减少了对组织管理层次的过分依赖。在税收征管水平较高、计算机技术普遍应用的大城市，可以有步骤地取消基层分局，将税收业务（包括征收和稽查）集中到县（区）级局，实施扁平化管理。待条件成熟后，再取消市（地） 级税务机构，直接实现总局—省局—县（区）局三级管理。这种扁平化结构行政层次减少，人员大量减少，有效降低人员和设备支出；管理幅度增宽，组织成员积极性较高；组织内信息畅通，不易失真，决策执行时间短；行政费用降低，工作效率大大提高。[11]

3.推进税务流程的精细化，降低委托人的监督费用

在税务各层组织结构中，存在广泛的委托—代理关系，因而难以避免对代理人的监督费用。激励和约束机制的缺失造成税务部门高昂的代理费用。新制度经济学认为，有效激励和约束机制的建立必须以实现对参与者行为做出监督、考核和度量为基础。这就要求参与者所从事的工作是集中化、标准化、专业化和规范化的。税务流程的精细化正是运用流程再造理论和无缝组织理论，依托信息化网络，重新划分各级税务机关、各征收管理环节和每个税务人员的职责，进一步推进专业化分工，规范税务流程，使每个部门和人员都有相应职责匹配，其绩效都可以度量，其过失责任都可以评定，实现机构、人员、业务、应用软件等的重组，从而建立起一套效果评估、信息反馈、行为监督、绩效考评和责任追究的税收征管工作机制。慑于精细化的税务流程提供的强大监督效力，税务人员将大幅度减少违规“设租”行为，直接制约纳税人的“寻租”行为，由此带来税款流失的减少，进一步减少征收费用。

二、我国大城市税收征管效率与税收征管资源的配置

目前，我国大城市的税收征管资源是按照行政区域的划分采用“一刀切”式的配置，税务人员的数量、征管设施的配置和行政经费的拨付等税收征管资源的安排没有考虑到各行政区域的税源规模、税源结构特点、税种征收难易程度等复杂因素，极大地造成了税收征管效率的损失。当前我国税制正处于“触筋动骨”的深化改革时期，全国税务系统也正处于组织机构调整期，优化税收征管资源配置，提高税收征管效率，成为摆在我们面前亟待解决的重大课题。

（一）大城市税收征管资源配置模型的构造

一个区域A（主要指省会城市、直辖市和计划单列市），按一定行政管理范围或经济特征分为A1、A2两个小区域。区域A1的税收最大潜力为Tc1，区域A2的税收最大潜力为Tc2，Tc1、Tc2在一定时期内为常数，区域A的税收最大潜力Tc=Tc1+Tc2。区域A的税务人员现有配置数量为R1，区域A2的税务人员现有配置数量为R2。由于在同一地域的一定时期，其各子区域的税收征管信息化水平、征管手段和征管模式相对固定且基本一致，可认为单个税务人员在正常精力条件下具有相同最优税收征管能力。因此，假定区域A1、A2的单个税务人员具有相同的最优税收征管能力为E。为简化起见，单个税务人员的最优征管能力是指税务人员充分发挥主观努力并使税收流失最小的征收税额。税务部门的征管能力是指该部门全部税务人员按最优税收征管能力征收的税额。税务部门的最优征管能力是指该部门税务人员按最优配置人数并按最优税收征管能力征收的税额，以Tzei表示。区域A的税务人员总数Rc=R1+R2，在一定时期内为常数。区域A1税务部门征管能力为Te1=E×R1，区域A2税务部门征管能力为Te2=E×R2，区域A1税务部门征管能力Te=E×(R1+R2)。区域A1的实际征收税额为T1，区域A2的实际征收税额为T2。显然，T1≤Tc1，T2≤Tc2。

由此，构造税收征管资源配置模型公式：S=(Tc1-Te1)2+(Tc2-Te2)2。当某区域最大税收潜力大于税务部门征管能力时，意味着由于税务人员数量过少，税务人员征管精力不济，造成了税收损失（本文不考虑其他因素造成的税收损失）；当某区域最大税收潜力小于税务部门征管能力时，意味着相对于有限的税源而配置过多的税务人员从而造成了人力资源的浪费。这两种情况都会造成区域A整体上的税收征管效率损失。当S值取最小值时，区域A的税收征管效率损失最小，税收征管效率最大。理论上看，即当Te1=Tc1，且Te2=Tc2时，S=0，税收征管效率最大。其含义为：当区域A1、A2的税务部门税收征管能力与各自的最大税收潜力相等时，区域A税收征管效率损失最小，税收征管效率最大。此时，区域税务人员配置数量达到最优配置数量，税务部门达到最优税收征管能力。

因此，税收征管效率最大化的条件是：Te1=Tc1，且Te2=Tc2。由此推导，当区域A1税务人员配置数量达到最优配置数量RZ1时，A1税务部门取得最优征管能力Tze1=E×RZ1；同时，区域A2税务人员配置数量达到最优配置数量RZ2时，A2税务部门取得最优征管能力Tze2=E×RZ2。进一步推导，E×RZ1=Tc1，E×R=T。这样，可推导得：再进一步推导，这说明R与 T正相关，

Z2c2Z1c1且RZ1与Tc2正相关，意味着区域税务人员数量应与税收潜力规模成正比例配置，这才符合最优配置要求。在不考虑改变区域A税务人员总数的情况下，假定RZ1+RZ2=R1+R2=Rc，解二元一次方程，可得此时达到最优人力资源配置的税务人员数量：

（二）单个税务人员的最优征管能力求解

在满足上述税收征管效率最大化且不改变区域A税务人员总数的条件下，区域A配置税务人员数量为可得：该公式的含义为：单个税务人员的最优征管能力是整个区域A的税务人员人均最大税收潜力。

在图1中，单个税务人员的最优征管能力E是函数TZei=E×Rzi的斜率。当区域A税务人员配置数量达到最优配置数量RZ1，区域A2税务人员配置数量达到最优配置数量RZ2时，区域税务人员数量实现与税收潜力规模的正比例配置，即，符合最优配置要求。此时，A税务部门取得最优征管1能力Tze1=E×RZ1，且Tze1=Tc1；同时，A2税务部门取得最优征管能力Tze2=E×RZ1，且Tze2=Tc2。这样，根据

税收征管资源配置模型公式：S=(Tc1-Te1)2+(Tc2-Te2)2，显然，S=0，区域A税收征管效率损失最小，税收征管效率最大。

由于单个税务人员的最优税收征管能力E是外生变量，不受区域税收最大潜力和区域税务人员数量的影响，只受税务人员征管素质、征管手段、征管模式等其他因素影响。在只满足

，而RZ1+RZ2不必等于Rc的条件下，如果征管手段、征管模式进一步改进而使外生变量单个税务人员的最优

图1 区域税务人员最优配置数量

（三）模型的拓展

虽然上述税收征管资源配置模型只考虑两个子区域和税务人力资源配置的情况，但也可拓展运用到其他情况。在两个以上子区域的情况下，实现母区域整体税收征管效率损失最小，税收征管效率最大的目标，同样要求所有子区域税务部门税收征管能力与各自的最大税收潜力相等，要求所有子区域税收征管资源应与自身税收潜力规模正比例配置。这里所指的税收征管资源配置不仅包括税务人力资源配置，还包括税务部门的征管设备配置、行政经费的划分等税收征管资源的配置。即对于税收潜力规模大的区域应配置更多的税务人员、征管设备及行政经费等税收征管资源；对于税收潜力规模小的区域应配置更少的税务人员、征管设备及行政经费等税收征管资源。可把公式（1）拓展为：

其中，Ri为各子区域最优征管资源配置，既可指税务人员配置数量，也可指征管设备、行政经费拨付数额等征管资源。为各子区域现有税务人员数量或征管设备、行政经费拨付数额；为各子区域最大税收潜力。

由于征管设备及行政经费等税收征管资源配置与税务人员数量密切相关，通常情况下，税务人员多的税务部门需相应配置更多的征管设备及行政经费；税务人员少的税务部门需相应配置更少的征管设备及行政经费。因此，可通过模型先确定最优税务人员数量，再依据最优税务人员数量，合理配置征管设备和拨付行政经费。

当所有子区域税收征管资源与自身税收潜力规模正比例配置，所有子区域税务部门取得最优征管能力，并与各自的最大税收潜力相等，可实现母区域整体税收征管效率损失最小，税收征管效率最大。实际的人均税收收入大于单个税务人员最优税收征管能力的区域税务部门，可以通过增加税务人员实现优化配置；实际的人均税收收入小于单个税务人员最优税收征管能力的区域税务部门，可以通过减少税务人员实现优化配置。各区域应根据本区域实际情况，合理采取更为科学和准确的估算方法，而且区域最大税收潜力随着经济和税源的发展也在不断地变化，母区域税务人员总数也不可能一成不变。当然，税收征管资源配置的优化，不仅仅取决于税收潜力规模和税务人员的最优征管能力这两个因素。由于不同区域的税源结构特点千差万别，不同税种征收难易程度差别较大，不同地域的纳税人遵从度也有差异。因此，税收征管资源配置的优化也应根据税收潜力规模、税务人员的最优征管能力、税源结构特点、税种征收难易程度、纳税人遵从度等实际情况的变化，定期分析和调整，不可能一步到位、一劳永逸。[12]

三、我国大城市税收征管效率与税收服务体系的完善

当今世界，税收服务的优劣已经成为评价一个国家竞争力的重要因素之一。构建完善的税收服务体系，为纳税人提供优质、高效、便捷的服务，已成为我国大城市税收征管效率提升的关键因素。随着我国社会主义市场经济的快速发展，我国税收体制改革也取得了巨大成绩。1997年国务院批转了国家税务总局《关于深化税收征管体制改革的方案》，新的税收征管模式得到确定，税收服务经过不断探索，逐步趋于完善。但也应该看到，与新时期税收征管工作的要求相比，与国外的先进做法相比，我国大城市的税收服务体系还存在因信息化应用程度低、税收服务考核机制不健全、办税程序较复杂等原因而造成税收服务效率较低的问题。因此，我们应运用先进的管理服务理念，完善我国的税收服务体系。

（一）系统构架税收管理服务体系

按照系统论原理，税收管理服务系统由管理者、服务者和管理、服务对象构成，税务人员既是管理者，又是服务者，人、财、物、时间和信息是管理服务对象的基本构成要素，这五个基本要素以一定的方式相互作用和相互融合，形成税收管理服务体系。由于管理服务系统处在不断的运动状态，这些要素在相互作用中发展变化，各自在管理服务系统中的地位作用也不断发生变化。作为税务管理者，尤其是领导和决策层，应当善于从本级管理系统的各项纷繁复杂工作中，判定出占重要地位的工作，并以主要精力投入其中。就基层税务部门而言，组织收入、纳税服务、征管质量、管理效能、队伍建设应该成为重要工作。我们应从这几项重要工作出发，构建本级管理服务体系，并按照提出问题、明确目标，收集资料、分析问题，制订方案、选择最优和检验核实的系统分析法科学研究和构建管理服务体系。

（二）建立税收管理服务的控制机制

按照控制论理论，税收管理服务系统必须形成一整套机制，对管理服务运动实施有效的控制，确保系统功能和价值目标的实现。监督制约机制、竞争激励机制、考评考核机制、教育培训机制等都是管理服务工作所需要的机制。但一套机制运行的好坏，取决于机制与系统整体功能的一致性以及制度与机构的和谐关系。在建立健全制度时，首先要考虑制度的目标是否与管理系统目标一致，不一致的地方需要改进和完善。同时，制度的执行机构必须熟练掌握已经建立健全的制度，并严格按制度执行，实现机构和制度的最佳融合，确保机制按照正确的方向运行，发挥其应有的功能。因此，税务部门应建立科学的纳税服务评估和考核机制，对税收管理服务活动进行有效控制。

（三）优化税收管理服务的信息反馈渠道

按照信息论原理，税收管理服务系统是一个由管理决策中心、执行机构、监督机构和反馈机构组成的功能健全、能够连续闭合的信息回路。在管理服务过程中，管理决策中心把决策计划指令信息传送给管理对象，然后管理对象把所产生的管理实践信息反馈给决策中心，与目标信息进行比较，找出偏差及其产生的原因，作为再决策的修正依据，从而对管理运动实施有效的控制，使管理不断进步和完善，最终实现系统目标。在这个管理过程中，信息流不能是单向的，而应是双向的，这就要求税务系统的管理者和部门除了布置任务和下达指令外，还要抓好检查和及时上报各项工作情况。要保证管理服务信息的准确、及时和有效，必须优化信息手段，建立多个信息反馈渠道。因此，要重视征管服务业务网络建设，充分运用现代计算机技术，提高信息反馈的效率。同时，也要重视纳税人和社会各界对税收服务工作系统的评议评价，通过现场评议、座谈评议、信函评议、委托中介评议、网上评议等多种形式来拓展信息反馈渠道。[13]

[1]李 森．交易成本、政府级次与财政体制改革[J]．当代财经，2008，(2).

[2]龚志坚．我国税收征纳交易费用的制度分析[J]．江西财经大学学报，2008，(6)．

[3]冉晓晞．税收成本新说[J]．西南民族大学学报，2004，(11).

[4]傅道忠．税收成本及其控制探析[J]．扬州大学税务学院学报，2006，(2).

[5]郭列民．提高我国税收征管效率的思考[J]．税务研究，1999，(6).

[6]周飞飞．控制税收成本的探讨[J]．理论界，2007，(1).

[7]张 磊．浅谈降低税收成本的现实意义及其有效途径[J]．内蒙古财会，2002，(1).

[8]刘大平．关于中国税收征管优化的几个基本问题的探讨[J]．经济与管理，2005，(5).

[9]董根泰．从新制度经济学看我国税收征管的优化[J]．税务研究，2003，(4).

[10]刘 军．税务管理的环境约束与制度安排[J]．涉外税务，2002，(8).

[11]武 辉．从制度经济学角度看当前税收征管制度的优化[J]．税务研究，2005，(12).

[12]龚志坚，鄢明海，晏争鸣.区域税收征管效率损失模型的解构与运用——基于税收征管资源配置视角的分析[J].江西社会科学，2009，(7).

[13]唐绍胜，龚志坚．论现代管理三论在税务科学发展中的运用[J]．理论探讨．2007，(6).

Reflection on the Efficiency of Tax Collection in China’s Major Cities

WANG Qiao,GONG Zhi-jian
(Jiangxi University of Finance and Economics,Nanchang 330013,China)

W ith the rising of the level of urbanization in China,the sources of econom ic taxes have accelerated their way to concentrate on cities,especially on large cities.Therefore,it is objectively required to centralize the management of resources,shift the management focus of taxes to major cities,favor the tax administration resources to big cities,and gradually achieve the intensive management with big cities as the core.Currently,the tax collection and management in big cities has suffered a lot in its efficiency due to different existing problems.There are a number of restricting factors on the efficiency of tax collection in large cities,but relatively speaking,only three should be the three key factors,such as collection transaction costs,collection resources allocation,and the construction of tax service system.To improve the efficiency of tax collection in major cities,an important way is to save the collection transaction costs,scientifically allocate collection resources,and improve the tax collection service system.

major cities;efficiency of tax collection and administration;collection transaction costs;collection resources allocation;tax service system

book=34,ebook=88

F812.423

A

1005－0892(2010)12－0034－07

责任编校：周全林

2010-08-26

国家社会科学基金项目“发挥税收对优化结构和转变增长方式作用研究”（09BJ Y089）

王 乔，江西财经大学校长，教授，博士生导师，主要从事财税理论与政策研究；龚志坚，江西财经大学博士，南昌国家高新技术开发区地税局主任科员，主要从事税收理论与政策研究。