浅谈新会计准则下公允价值对公司利润的影响

夏 璐

(安徽财经大学会计学院,安徽蚌埠 233041)

浅谈新会计准则下公允价值对公司利润的影响

夏 璐

(安徽财经大学会计学院,安徽蚌埠 233041)

新会计准则与原有会计准则相比有很多变化,对财务状况和经营成果有很大的影响.从公允价值的含义及引入公允价值的必然性入手,从各个方面如债务重组、非货币性交换、长期股权投资、资产减值等较为系统的阐述和分析了新准则的变化对企业利润的影响,会计信息使用者应当了解新准则的变化对企业利润带来的影响,从而做出正确的决策.

公允价值; 会计准则; 利润

1 公允价值的含义及引入公允价值的必然性

1.1 公允价值的涵义

公允价值起源于20世纪80年代,是一种全新的计价方法.国际会计准则委员会 (IASC)对其定义为:在公平交易中,熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或负债清偿的金额.这个定义是从交易的角度定义公允价值.美国财务会计准则委员会 (FASB)认为,公允价值是指双方在当前的交易 (而不是被迫清算或销售)中,自愿购买 (或承担)或出售 (或清偿)一项资产 (或负债)的金额.美国财务委员会是从市场的角度来对其进行定义.

根据我国新颁布的会计准则,公允价值是指“在公平交易中,熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额”[1].使用公允价值必须满足四个条件:独立于报告主体的非关联方;熟悉情况,掌握信息;有能力对资产或负债进行交易;自愿、公平地进行交易.作为一种新的计量属性,公允价值最大的特征就是公平交易市场的确认,它是确定公允价值的前提条件.

1.2 引入公允价值的必要性

改革开放以来社会经济形势发生很大变化,我国市场经济逐步完善,很多产品形成成熟的公开市场,公允价值应用的宏观环境已经初步形成.同时在加入WTO后,世界经济发展的大环境要求中国经济必须融入其中,我国政府在考虑国情的前提下制定的各项制度与国际规则趋同的形式越来越明显.因此在会计市场日益国际化的今天,引入公允价值是与国际惯例接轨的必然选择.

1.2.1 公允价值能有效克服历史成本计量的局限性

由于整个经济环境的变化,历史成本的局限性逐渐显现.历史成本计量提供的会计信息无法反映资产的账面价值的变化,也不能反映持有资产由于物价变动而产生的利得和损失,使得会计信息失去可靠性,影响信息使用者的决策.同时使用历史成本计算损益,按现行市价计量收入,但是成本、费用则依照历史成本计量,导致出现收益超分配的现象.

引入公允价值计量资产和负债能够使财务会计适应会计环境和目标的变化,使得损益表能有在公允价值基础上影响期初净资产与期末净资产变动的因素和数量.同时在出现通货膨胀的情况下,以历史成本计量的信息的可靠性受到致命打击,它不能反映由于通货膨胀引起的一般物价变动,也不能反映计量对象的个别价值变动,只有采用公允价值计量属性才能向信息使用者提供相关并且可靠的会计信息.

1.2.2 引入公允价值使得会计学收益向经济学收益靠拢

传统的会计学收益是指来自交易期间已实现的投入和相对应费用之间的差额.而经济学对收益的概念不仅包括会计收益,还包括由于资产价值变动形成的未实现的利得和损失,在内容上更为真实和全面.按公允价值计量就是既要计量资产和负债在资产负债中的公允价值,还要计量公允价值变动所造成的利得和损失.相比与历史成本,公允价值能够相对准确地披露企业的现金流量,更真实地反映企业的经营能力、偿债能力和所能承担的财务风险,有助于信息使用者做出正确的决策.

2 公允价值对上市公司利润变化的影响分析

公允价值的引入将从以下三个方面对公司利润产生影响

第一,部分准则的规定使得公司利润提升

(1)债务重组:新准则规定将原来计入“资本公积”的债务重组收益改为计入“营业外收入”.因此,当公司无力清偿债务时,如果全部或者部分豁免其债务,那么收益将反映在当期的利润表中,这样可能会很大的提高每股收益水平.

(2)非货币性资产交换:新准则规定,如果该项交换具有商业实质,并且换入资产或者换出资产的公允价值能有可靠计量,那么以公允价值加上支付的相关税费作为换入资产的入账价值,换出资产的账面价值与换入资产的公允价值的差额计入当期损益.以前非货币性交易所产生的收益都是计入资本公积,而新准则规定直接计入当期收益,在利润表中反映.

(3)长期股权投资:新准则规定,当初始投资成本大于被投资单位可辨认净资产公允价值时,不调整初始投资成本,当初始投资成本小于公允价值时,调整初始投资成本同时将差额计入当期损益.当出现长期股权投资小于被投资单位净资产相应份额时,新准则规定将其计入当期损益,而原准则按不低于10年的期限摊销并逐年计入公司利润.

(4)借款费用:新准则将借款费用的范围扩大,将专门借款费用扩大为一般借款费用;同时还扩大了借款费用可资本化的范围,由原来的固定资产扩大到存货、投资性房地产等.

(5)无形资产:新准则规定,对于企业内部研发项目,研究阶段的支出计入当期损益;而当达到一定条件时开发阶段的支出可以确认为无形资产.

(6)企业合并:新准则将企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并两类.同一控制下的企业合并采用的是权益结合法.采用权益法进行企业合并时,合并利润表中包括了合并各方自合并当期期初至合并日所发生的收入、费用和利润.所以,同一控制下的合并,一般情况下,会增加合并方的合并利润,为企业的做大做强预留了空间.

(7)政府补助:原准则将与资产有关的政府补助作为负债待项目结束后转为资本公积.新准则规定允许将政府补助作为收益处理.

(8)所得税:新准则规定,所得税应采用资产负债表债务法核算.在实务中,多数企业均存在可抵减暂时性差异的情况,因此将使本期递延所得税资产增加、本期所得税减少,从而使本期利润增加.

第二,部分规定使得上市公司利润下降

(1)股份支付:企业为获取职工和其他方提供的服务而授予权益工具时,应以所授予的权益工具的公允价值合理计入相关成本或费用,从而使公司利润减少.

(2)资产减值:新准则规定,对于固定资产、无形资产、商誉等计提的资产减值一经确认以后期间都不允许转回,只有在进行资产处置时才进行会计处理.这一规定可以防止企业利用转回资产减值进行利润操作,过多计提减值准备增加费用减少当年利润,等发生亏损时再转回以弥补亏损.

第三,部分规定对上市公司利润的影响视具体情况而定.

(1)存货:新准则取消了后进先出法和移动平均法,存货发出计价方法的选择对当前利润的影响体现在存货价格的波动上,当存货价格处于上涨时期时,若企业采用后进先出法,则当前销售成本增加,利润虚减;若企业采用先进先出法,则当期销售成本减少,利润虚增.当存货价格处于下降时期时,则正好相反,采用后进先出法会减少销售成本,增加利润;采用先进先出法会增加成本,降低利润.即对利润的影响是增是减,将视当时物价变动趋势而定.

(2)金融工具的确认和计量:新准则规定,上市公司按取得时的成本来计量所投资的股票等交易性证券,期末按交易所公布的市价对金融资产进行后续计量,公允价值变动计入当期损益.同时符合条件的衍生金融工具计入表内,这两个规定会使上市公司的利润随着金融资产和金融衍生工具公允价值的变化而变化.

(3)投资性房地产:新准则规定,投资性房地产的基准计量模式是成本模式.但是如果存在活跃的市场并且公允价值能够可靠取得,那么企业可以采用公允价值模式进行计量.采用公允价值模式进行计量的投资性房地产不需要计提折旧或摊销,期末以资产负债表日的公允价值与原账面价值进行比较,其差额计入当期损益.

基于上述分析,我们应当正确认识公允价值,减少公允价值波动对经济造成的不利影响,减少报告有关公允价值的不确定信息,同时加强对会计人员的教育培训,提高他们的专业知识水平从而把握好估计公允价值的尺度,对公允价值能够准确的判断.公允价值计量的重要因素是市场价格是否能够合理、持续、可靠的取得,这就取决于一个国家的各种资源要素市场是否健全发达.因此要使公允价值能够在我国合理广泛的运用就要大力发展各种资源要素市场.

[1]财政部.企业会计准则 [M].北京:经济科学出版社, 2006.

[2]甄伟红.公允价值的应用现状及其发展建议 [J].经济与管理,2008,(4).

[3]张新建.公允价值在会计计量中的应用和发展 [J].财务与审计,2008,(5).

[4]彭宏超.剖析新会计准则中利润表之变化 [J].会计之友,2007,(3).

Abstract:Compared with the original accounting standards,there are many changes in new accounting standards,which have a great effect on the financial condition andoperating results.This paper starts with the meaningof fair value and the necessity to bringing in fair value,giveing a systematic elaboration and analysis on the impact of change to corporate profits from the new guidelines on various aspects such as debt restructuring,non-monetary exchange,long-term equity investment,asset impairment and others.Accounting information users should be aware of the impact on corporate profits from changes in the new guidelines and make the right decisions.

Key words:fair value; accounting standards; profit

An Analyse of Impact on Company Profit by Fair Value under New Accounting Standards

XIA Lu

(Accountancy School of Anhui Finance and Economic University,Bangbu,Anhui 233041)

F275

A

1671-9743(2010)05-0079-03

2010-04-22

夏 璐 (1985-),女,安徽蚌埠人,安徽财经大学硕士,主要研究财务理论与方法.