论人力资源会计及应用前景

胡日平

【摘要】本文对人力资源会计概念、人力资源会计建立的必要性、人力资源会计的核算、人力资源会计实施的可行性和发展方向作了相关论述。希望人力资源会计理论能得到普遍应用,为强化人力资源管理,发挥人力资源的优势奠定良好的基础。

【关键词】人力资源 会计 应用

一、人力资源会计的基本概念

(一)人力资源会计的定义

经济学上通常把为创造物质财富而投入生产过程中的一切要素称为资源。现代社会,在劳动者身上体现的“人力”始终是社会财富创造过程中一项重要资源。人力资源是指投入和即将投入社会财富创造过程中的人力。人力资源会计是人力资源学与会计学相互渗透形成的新型会计理论,是对组织的人力资源成本与价值进行确认、计量与报告的一种会计程序和方法。

(二)人力资源会计的分类

人力资源会计有广义与狭义之分,广义的人力资源会计是指社会人力资源会计,它是从社会角度对人力资源所进行的确认、计量、报告和管理,属于社会会计范畴,也称作人才资本会计。狭义的人力资源会计是指企业人力资源会计,通常所说的人力资源会计,是指企业人力资源会计。企业人力资源会计既包含用于计量人力上的投资及其重置成本的会计——人力资源成本会计,也包含用于计量人对于一个企业的经济价值的会计——人力资源价值会计。

(三)建立人力资源会计的必要性

人力资源会计是20世纪60年代产生于美国的一个会计学分支,在我国企业中的应用正处于起步探索阶段,尚未形成一整套完整的体系。随着高科技在经济中的广泛应用,企业的竞争就是人才的竞争,人力资源的开发、利用和管理越来越依赖人力资源会计的发展。人力资源会计是科学技术进步和生产力发展的需要,是政府机构进行宏观人力资源管理的需要,也是资本流动的需要,同时,企业所有者和投资者离不开人力资源会计。

二、人力资源会计的核算

(一)人力资源会计的确认

我国传统会计核算体系将人力投资支出费用化,在人力资源投资迅猛增加、人力资源支出比重日益加大的今天,费用化往往导致低估企业收益,而在人力资源损耗阶段却又高估收益,这与真实的情况不符合,必然导致会计信息不真实。人力资源会计与传统会计最本质的区别在于人力资源会计将人力资源投资视作资产。这是因为:首先,人力资源是企业为了自身的发展需要,在职工招募和选任过程中获得人力资源;其次,劳动者在成为企业员工期间,由于劳动合同的签订,企业取得了对聘用期间职工劳动资源的使用权,所以人力资源是能为企业拥有和控制的;第三,人力资源是劳动者创造财富的能力,劳动者在生产活动中体现了人力资源的价值,能为企业创造未来收益;第四,人力资源作为一种经济资源,企业在取得、开发、使用过程中都要支出相应的成本,而这种成本的支出是能以货币计量的。因此,人力资源可以定义为资产。同时它具有以下特征:(1)不具有实物形态,企业员工虽然是实物形态,但人力资产是指员工的服务潜力,这种潜力是没有实物形态的。(2)为企业使用而非出售的资产。(3)可以在一个以上的会计期间为企业提供经济效益,人力资产的受益期通常是一个会计期间以上,服务期低于一个会计期间的员工的工资等支出一般直接计入当期损益,而不予资本化。(4)在创造经济利益方面存在较大不确定性。

(二)人力资源会计的计量

人力资产具有无形资产的特征。同时,企业中的人力资产的流动性是不确定的,有的终生服务于企业,有的经常变换单位。也就是说在总体上人力资产既有流动资产的性质又有非流动资产的特征。由于人力资源价值的不确定性,使得人力资源价值的计量成为人力资源会计的一大难题。经过多年发展,人力资源会计形成了以下两大分支——人力资源成本会计和人力资源价值会计。

1、人力资源成本会计。这里的成本主要包括以下三个部分:(1)取得人力资源支出。(2)维护人力资源支出。(3)开发人力资源支出。

实务中依据计价标准的不同,又可分为三类:(1)历史成本法。(2)重置成本法。(3)机会成本法。

2、人力资源价值会计。是以人力资产为企业带来的预期总价值为基础计量人力资产的经济价值法,主要有4种简单的计量方法:(1)未来工资报酬折现法。(2)调整的未来工资报酬折现法。(3)未来收益折现法。(4)非购入商誉法。

由于人力资源的特殊性,无论是成本法还是价值法都无法准确、可靠地反映人力资源的价值。随着知识经济的来临,在企业组织中,人力资源的价值比重越来越重要,使得一度沉寂的人力资源价值计量问题再度呈现。但是,目前人力资源价值的计量因为各种原因仍然困难重重。

(三)人力资源会计的记录

传统会计核算体系不问支出的性质,将人力资源支出一律计入当期损益。现阶段,一般情况下对人力资源的资本化应采用人力资源成本会计的方法比较合适。这是因为,一方面,市场经济条件下,遵循等价交换的原则,所以通过公平市场竞争所形成的人力资源的价格能最大程度地贴近反映人力资源的价值,所以将实际支出成本化的方法不会造成人力资产的账面价值与其实际价值的严重背离;另一方面,成本法数据的获取较为方便,也较为客观,能防止经营人员利用处理方法的主观性篡改数据,粉饰报表。在一些特殊情况下,如无偿转入人力资源时,这时若选用成本法,人力资源的实际支出成本与人力资产的实际价值差别过大,而采用价值法则更具客观性、真实性。人力资源价值会计在财务评价、企业经营决策中的用途,较之人力资源成本会计也更为广泛。

1、人力资源会计核算的基本原则

(1)重要性原则

人力资源会计应重点核算和提供企业骨干性人力资源的信息,并将投资在这部分人力资源上的支出作为资本性支出,计入人力资产的成本,并在以后使用过程中分期摊销;而对一般性职员的相关支出则直接费用化。这样区别核算,既能提供更加相关的会计信息,又可简化核算,体现重要性原则。

(2)历史成本原则

即对招聘、培训和开发人才等一切人力资源方面的支出作为人力资产的成本入账,其数据根据原始发生额归集,客观可靠。

(3)成本效益原则

在核算时考虑对那些核算成本较高,对决策意义不大的核算项目可不予揭示。

(4)划分资本性支出与收益性支出原则

将形成人力资产的数额相对较大的招聘广告费、职工培训费、教育经费、稀有人才离职损失费等作为资本性支出,予以资本化;而将发生额比较均衡的日常工资及福利费,发生额较小的招聘费、培训费等支出直接计入当期损益,作为收益性支出。

2、人力资源会计核算的账户设置

人力资源会计核算主要涉及资本化人力资源成本的归集分配、人力资产价值的确认、人力资产成本的摊销、人力资产价值损失以及费用化人力资源支出的处理等几部分。为此,需要设置如下基本账户:(1)“人力资产”账户,反映人力资产的增减变动情况。(2)“人力资产累计摊销”账户。(3)“人力资产取得成本”账户和“人力资产开发成本”账户。(4)“人力资本”账户,该账户用来反映当从有关方面无偿调入职工时,作为“人力资产”的对应账户,反映投资来源。当职工离开企业,应将“人力资本”账户相应的数额转入“营业外收入”账户。“人力资本”账户应属所有者权益类账户,可用“资本公积”账户代替。

(四)人力资源会计报告

对于人力资产的报告,我们认为应当分两部分:对内报告与对外报告。

1、对外报告。一方面在资产负债表中,列示人力资产有关情况。另一方面,在会计报表附注中,应从静态和动态两方面,定性和定量相结合,详细揭示本企业人力资源的状况。从静态方面,应报告期末人力资产价值占企业总资产价值的比率,企业员工的数量、学历构成、职称等情况;从动态方面,应揭示报告期间追加的人力资源投资总额、投资方向、占本期总投资的比重,以及人力资源进出等数据,以反映企业人力资源信息的全貌。

2、对内报告。内部报告的内容应分两部分,一部分是非货币信息,主要是企业现在的人力资源构成、利用情况,重点提示那些高成本引入的重要人才。另一部分是货币信息,主要是企业人力资源的现值,人力资源投入产出比,对于高成本引入的重要人才,应对其投资收益率进行单独计算列示。

三、人力资源会计展望

人力资源会计目前能否在我国实施,关键取决于4个因素:一是人力资源能否作为企业的资产;二是企业财富的增长是否以人为本;三是人才交流市场是否健全;四是会计操作手段是否适应。

按照现行条件,推行人力资源会计具有广阔的发展前景:第一,人力资源能作为企业的资产已经过学者和专家的充分论证。第二,知识经济时代,人才智力资源作为生产要素,在现代企业特别是在高科技企业中已经发挥着越来越重要的作用,成为企业创造超常效益和迅速积聚财富的基本源泉。第三,人才市场处在规范和蓬勃发展的阶段,健全的人才交流市场,可以促使每一个人才都能流向社会急需又适才适位的部门和岗位,最大限度地开发自己的智慧和潜能,充分发挥自己的才干。会计上对人力资源成本和价值的确认与计量,不仅会变得极为必要,而且会趋向简捷、方便、客观。第四,会计操作手段有待提高。为了人力资源会计能在实务上得到广泛应用,大力开展计算机教育,积极培养高素质人才,使会计电算化得到广泛普及。

根据现实状况,人力资源会计应当选择一些高科技产业进行试点推行。因为在这些行业或单位中,人力资源所占比重大,计算机利用程度高,人才管理机制比较健全,人事部门有较为完善的档案材料。这些都为有效推行人力资源会计提供了方便,并为人力资源成本和价值的计量提供了重要依据。试点的选择最好遵循先小后大、先易后难的原则,在总结试点工作经验的基础上,逐步推广和普及,从而建立起各行各业的人力资源会计核算体系。■

参考文献

①陆国泰:《人力资源管理》,高等教育出版社

②张文贤:《人力资源会计制度设计》,立信会计出版社

③毛志忠、刘天明:《中级财务会计》,中国物资出版社

④魏明海、龚凯颂:《会计理论》,东北财经大学出版社

(作者单位:黄山供电公司人力资源部)

责编:姚少宝